In deroga all’ordinario meccanismo IVA in base al quale debitore d’imposta nei confronti dell’Erario è il soggetto che effettua la cessione di beni o la prestazione di servizi, per le operazioni previste dall’art. 17, comma 6, del D.P.R. n. 633/1972, debitore d’imposta è il soggetto passivo nei cui confronti tali operazioni sono rese.

Pertanto, in applicazione del reverse charge il prestatore di servizi emette fattura senza addebito d’imposta, mentre il committente dovrà integrare la fattura con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta dovuta.

Dunque, in alcuni casi specifici il meccanismo in parola si applica anche negli scambi che avvengono tra operatori nazionali. Ciò ad esempio avviene nel settore dell’edilizia.

In particolare, nel settore edile, la corretta individuazione dell’ambito soggettivo e oggettivo delle due disposizioni che regolano la materia, vale a dire:

In tali ultime ipotesi, lett. a-ter), comma 6, dell’art. 17, del D.P.R. n. 633/1972, il meccanismo dell’inversione contabile si applica rispetto a qualsiasi forma contrattuale avente ad oggetto le prestazioni citate B2B e, dunque, non necessariamente nell’ambito di un contratto di subappalto (vedi circolare Agenzia delle Entrate n. 14/E/2015).

Detto ciò rispetto ad alcune operazioni potrebbero esserci dei dubbi circa l’applicabilità del reverse charge. Si pensi ad esempio alle prestazioni di rifacimento del tetto con rimozione dell’amianto.

Per la circolare 27 marzo 2015, n. 14/E, per circoscrivere le prestazioni rientranti tra i “servizi di demolizione relativi ad edifici”, si può fare riferimento alle attività ricomprese nel codice 43.11.00 (“demolizione“) della Tabella ATECO 2007. Non dovrebbe rientrare nella nozione di “demolizione” di cui al codice ATECO l’attività di rimozione di parti dell’edificio, tipica delle fasi iniziali di ristrutturazione edilizia.

Per individuare le prestazioni rientranti tra i “servizi di completamento relativi ad edifici”, si può fare riferimento alle attività ricomprese nei seguenti codici attività della Tabella ATECO 2007:

Secondo la circolare 27 marzo 2015, n. 14/E  devono ritenersi escluse dall’ambito di applicazione dell’art. 17, comma 6, lett. a-ter), del D.P.R. n. 633/1972 le prestazioni di servizi relative alla preparazione del cantiere (codice ATECO 43.12), in quanto non riferibili alla fase del completamento dell’edificio, bensì a quella propedeutica della costruzione.

Le prestazioni qualificate dai codici ATECO come “completamento di edifici” rientrano nell’ambito di applicazione del “reverse charge” di cui all’art. 17, comma 6, lett. a-ter), del D.P.R. n. 633/1972, a prescindere dalla natura di intervento edilizio realizzato. 

Quindi, sono ricompresi nella disciplina dell’art. 17, comma 6, lett. a-ter). Per cui, ad esempio, si applica il “reverse charge” alla posa in opera di piastrelle, anche se la prestazione non è posta in essere nella fase di completamento dell’edificio, bensì su un fabbricato già esistente. La circolare n. 14/E/2015 ha specificato che sono ricomprese tra i servizi di completamento relativi ad edifici le “prestazioni consistenti nel rifacimento della facciata di un edificio”.

In tali casi si applica il reverse charge.

Riepiloghiamo di seguito le prestazioni soggette alla disciplina in esame, sulla base della descrizione fornita dalla Tabella ATECO 2007 e dalle relative note esplicative.
 

La realizzazione di coperture non rientra nell’applicazione del reverse charge in quanto ascrivibile alla categoria “Altri lavori specializzati di costruzione”, e non nelle attività di “completamento edifici”. 

Va, tuttavia, applicata la lett. a) dell’art. 17, comma 6, del D.P.R. n. 633/1972.

Quindi il meccanismo del reverse charge potrebbe trovare applicazione qualora le prestazioni siano eseguite nell’ambito di un contratto di subappalto. Stessa cosa dicasi per la rimozione dell’amianto.

Dunque, per la rimozione, con contratto di subappalto, la ditta che segue la prestazione emette fattura in reverse charge ex art 17, comma 6, lett. a.

Tuttavia, mancano chiarimenti ufficiali in merito da parte dell’Agenzia delle Entrate.
 
(MF/ms)

Negli ultimi anni si è fortemente sviluppato il mercato delle cripto-valute e, in assenza di una chiara normativa preesistente, si sono diffuse molte interpretazioni diverse riguardo ai conseguenti adempimenti fiscali.

Molti contribuenti, seppur in buona fede, si trovano così oggi a rischiare pesanti sanzioni per non aver correttamente dichiarato il possesso di cripto-valute e gli eventuali redditi che ne sono derivati.

La Legge n. 197/2022 (Legge di Bilancio 2023) ha però introdotto disposizioni per la regolarizzazione fiscale del possesso di cripto-attività e dei redditi da esse derivati, con le applicazioni di sanzioni considerevolmente ridotte.

La sanatoria deve essere perfezionata entro il 30 novembre 2023 e riguarda tutti i periodi di imposta fino al 2021.
 
Definizione di cripto-attività

Una cripto-attività, nota anche come cripto-valuta o cripto-moneta, è un tipo di attività digitale basata su tecnologie crittografiche e blockchain.

Si tratta di asset digitali progettati per fungere da mezzi di scambio, simili alle valute tradizionali, ma con alcune caratteristiche distintive.

Attualmente ci sono più di 1600 cripto-valute quotate nei mercati specializzati maggiori, di medie dimensioni e specializzati; tra le più diffuse vi sono, per esempio, Bitcoin, Ethereum (Ether), Cardano (ADA) e Solana (SOL), Axie Infinity (AXS), Filecoin (FIL) e Uniswap (UNIUSD).

Il Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR) definisce la cripto-attività come “una rappresentazione digitale di valore o di diritti che possono essere trasferiti o memorizzati elettronicamente, utilizzando la tecnologia di registro distribuito o una tecnologia analoga”.
 
Disciplina fiscale

Il possesso di cripto-attività comporta obblighi fiscali.

In primo luogo, nel caso in cui queste siano detenute all’estero, è necessario dichiararne il valore all’inizio e alla fine di ciascun anno, inserendo tali informazioni nel quadro RW della dichiarazione dei redditi.

In secondo luogo, a meno che non siano gestite da un intermediario finanziario italiano nel contesto del risparmio gestito o amministrato, è obbligatorio dichiarare in dichiarazione dei redditi le plusvalenze conseguite dalla vendita delle cripto-attività, definite come la differenza positiva tra il valore di vendita e quello di acquisto. Questi profitti sono soggetti a un’imposta sostitutiva del 26%.

Nel caso di inadempienza a tali obblighi, le sanzioni previste sono considerevoli.

Se si omette di dichiarare il possesso delle cripto-attività nel quadro RW, la sanzione può variare dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato (dal 6% al 30% in caso di detenzione in “paradisi fiscali”), per ciascun anno di detenzione.

Per quanto concerne la mancata dichiarazione dei redditi, le sanzioni vanno dal 90% al 180% dell’imposta dovuta, e tale percentuale aumenta ulteriormente, oscillando dal 120% al 240%, qualora le cripto-attività in questione siano detenute all’estero.
 
Regolarizzazione delle cripto-attività

La Legge n. 197/2022 (Legge di Bilancio 2023), all’art. 1, commi da 138 a 142, ha introdotto delle disposizioni per la regolarizzazione fiscale del possesso di cripto-attività e dei redditi da esse derivati mediante un’istanza da trasmettere all’Agenzia delle Entrate.

La regolarizzazione riguarda i periodi d’imposta fino al 2021, per i quali non sono scaduti i termini per l’accertamento o la contestazione delle violazioni degli obblighi di dichiarazione, comprese le imposte sui redditi ed eventuali addizionali.

L’istanza, il cui modello è stato approvato con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n. 290480/2023 del 7 agosto 2023, richiede la dichiarazione delle cripto-attività detenute al termine di ogni periodo d’imposta e l’effettuazione del pagamento delle sanzioni per l’omessa indicazione nel quadro RW.

La sanzione ammonta allo 0,5% del valore delle attività non dichiarate per ogni anno.

Coloro che, oltre a non aver dichiarato le attività nel quadro RW, non hanno indicato in dichiarazione i redditi da esse derivanti, possono regolarizzare la propria posizione mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva pari al 3,5% del valore delle attività detenute alla fine di ogni anno o al momento del loro realizzo. Questa imposta si aggiunge alla sanzione sopra menzionata per l’omessa indicazione nel quadro RW.
 
Possono accedere alla procedura di regolarizzazione le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici ed equiparate.
 
L’istanza deve essere inviata tramite PEC, entro il 30 novembre 2023, dai contribuenti o professionisti delegati, alla Direzione regionale competente in base al domicilio fiscale. L’istanza deve essere firmata digitalmente o, in mancanza di firma digitale, è necessario allegare le copie dei documenti di identità dei firmatari. Inoltre, la richiesta deve essere accompagnata dalla ricevuta del versamento effettuato tramite il modello F24, in un’unica soluzione. È altresì richiesta una relazione di accompagnamento, insieme alla documentazione probatoria.
 
Si segnala infine che la regolarizzazione risulta sicuramente vantaggiosa per quanto riguarda l’omessa indicazione nel quadro RW. Per quanto concerne invece la tassazione delle plusvalenze, va considerato che l’utilizzo del valore complessivo delle attività come base imponibile richiede una valutazione più complessa.
 
(MF/ms) 

Per la quasi totalità dei contribuenti mancano poco più di tre mesi allo spirare del Superbonus con aliquota del 110%.

Più precisamente, salvo future proroghe che potrebbero rientrare nella prossima legge di bilancio per il 2024 e che potrebbero riguardare i condomìni che devono ancora ultimare i lavori (il governo sta valutando al riguardo l’impatto di una eventuale proroga sul bilancio dello Stato e sul deficit 2024), mancano soltanto 111 giorni per sostenere le spese relative agli interventi agevolati.

Rimangono invece ferme sino alla fine del 2024 la quasi totalità delle altre detrazioni edilizie: la detrazione IRPEF prevista dall’art. 16-bis del TUIR per gli interventi volti al recupero edilizio con aliquota del 50% entro l’importo massimo di spesa pari a 96.000 euro per unità immobiliare (c.d. “bonus casa”), la detrazione IRPEF/IRES per gli interventi volti al risparmio energetico degli edifici (c.d. “ecobonus”) dal 50% al 75%, di cui all’art. 14 del DL 63/2013, la detrazione IRPEF/IRES c.d. “sismabonus” dal 50% sino all’85%, di cui all’art. 16 comma 1-bis ss. del DL 63/2013.

Rimarrà fino alla fine del 2025, inoltre, la detrazione IRPEF/IRES c.d. “bonus barriere 75%”, di cui all’art. 119-ter del DL 34/2020.

Tornando al superbonus, che dal 2024 nella stragrande maggioranza dei casi non sarà più super (in quanto nel 2024 e nel 2025 scenderà rispettivamente al 70% e al 65%) e che potrà essere meno conveniente rispetto alle altre agevolazioni fiscali che potrebbero spettare per l’esecuzione di determinati interventi edilizi, per quanto concerne le spese sostenute nel 2023, seppur l’aliquota della detrazione sia stata ridotta dal 110% al 90%, permangono ancora numerosi casi per i quali sino al 31 dicembre 2023 la detrazione rimane al 110% ove siano rispettate le condizioni stabilite dalla norma inerenti la data delle delibere condominiali e del deposito della CILAS (art. 119 comma 8-bis del DL 34/2020, art. 1 comma 894 della L. 197/2022 e art. 9 del DL 176/2022).

In seguito alle modifiche introdotte dall’art. 9 del DL 176/2022 (c.d. decreto “Aiuti-quater”) all’art. 119 del DL 34/2020, e delle disposizioni previste dall’art. 1 comma 894 della L. 197/2022, infatti, l’aliquota al 110% si può continuare ad applicare sulle spese sostenute fino al 31 dicembre 2023:

– per gli interventi effettuati dai condomini e dalle persone fisiche su parti comuni di edifici interamente posseduti fino a 4 unità, ma anche dalle persone fisiche per gli interventi sulle singole unità immobiliari all’interno dello stesso condominio o dello stesso edificio, oltre che dalle ONLUS, ODV e APS iscritte nei registri;
– per gli interventi effettuati dai soggetti di cui alle lett. c) e d) dell’art. 119 comma 9 del DL 34/2020 (IACP e cooperative edilizie), nonché dalle persone fisiche sulle singole unità immobiliari all’interno dello stesso edificio, fermo restando che il superbonus si estende alle spese sostenute sino alla fine del 2023 soltanto se alla data del 30 giugno 2023 siano stati effettuati lavori per almeno il 60% dell’intervento complessivo;
– con riguardo agli interventi effettuati da persone fisiche su edifici unifamiliari (“villette”) o anche su unità immobiliari “indipendenti e autonome” site in edifici plurifamiliari, che alla data del 30 settembre 2022 risultassero effettuati per almeno il 30% dell’intervento complessivo.

I sopraelencati soggetti, quindi, per poter fruire dell’aliquota del 110% dovranno sostenere le spese entro il 31 dicembre 2023. Nei casi in cui si intenda beneficiare della detrazione fiscale direttamente in dichiarazione dei redditi, infatti, non è obbligatorio realizzare i lavori corrispondenti a dette spese entro la medesima data, rimando fermo che affinché l’agevolazione competa è necessario che i lavori vengano (anche in un successivo momento) realizzati (cfr. risposta interpello Agenzia delle Entrate 31 gennaio 2022 n. 56).

Limitatamente al superbonus, di cui all’art. 119 del DL 34/2020, l’esercizio delle opzioni di cessione/sconto di cui all’art. 121 del DL 34/2020 è subordinato al duplice presupposto del sostenimento delle spese e dell’avvenuta esecuzione dei lavori corrispondenti a quelle spese (art. 121 comma 1-bis del DL 34/2020). In questi casi, quindi, entro il 31 dicembre 2023 non soltanto devono essere sostenute le spese, ma gli interventi corrispondenti devono anche essere realizzati.

Per un esiguo numero di soggetti, l’aliquota al 110% spetterà poi fino al 31 dicembre 2025:

 

Comunichiamo che l’indice Istat di luglio 2023, necessario per l’aggiornamento dei canoni di locazione è pari a + 5,7% (variazione annuale) e a + 13,9% (variazione biennale).
 
Entrambi gli indici considerati nella misura del 75% diventano rispettivamente + 4,275% e + 10,425%.
 
(MP/ms)
 

Si comunica l’accertamento delle valute estere per il mese di luglio 2023 (Provv. Agenzia delle Entrate del 14 agosto 2023)

Art. I

Agli effetti delle norme dei titoli I e II del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dal decreto legislativo 12 dicembre 2003, n. 344, che vi fanno riferimento, le medie dei cambi delle valute estere calcolati a titolo indicativo dalla Banca d’Italia sulla base delle quotazioni di mercato sono accertate per il mese di luglio 2023 come segue:

 

Sul sito dell’Agenzia delle Entrate, al seguente link, cambi di luglio, sono a disposizione i dati sui cambi relativi alle restanti valute riportate nel decreto in oggetto.

(MP/ms)
 

I dati delle liquidazioni periodiche riferite al secondo trimestre 2023 devono essere trasmessi all’Agenzia delle Entrate, con l’apposito modello, entro il prossimo 2 ottobre.

 

Per il secondo trimestre, l’art. 21-bis del Dl 78/2010 fissa il termine del 30 settembre, a seguito delle modifiche apportate dall’art. 3 del Dl 73/2022 (in precedenza, infatti, la scadenza era quella del 16 settembre).

Essendo il 30 settembre 2023 un sabato, l’adempimento è differito al 2 ottobre 2023, ossia al primo giorno feriale successivo, come prevede l’art. 7 comma 2 lett. l) del Dl 70/2011.

Sono chiamati alla comunicazione tutti i soggetti passivi Iva, con la sola esclusione di coloro che non sono tenuti a presentare la dichiarazione Iva annuale o a effettuare le liquidazioni periodiche.

Nel caso in cui i dati siano stati omessi ovvero siano incompleti o inesatti, la sanzione è compresa tra 500 e 2.000 euro, dimezzabile purché i dati siano trasmessi regolarmente entro 15 giorni dalla scadenza (17 ottobre 2023).

La sanzione può essere ridotta beneficiando del ravvedimento operoso se, oltre al pagamento della sanzione, è presentata una comunicazione sostitutiva (ris. Agenzia delle Entrate n. 104/2017).

È bene sottolineare che, ad alcuni soggetti passivi, è data la possibilità di effettuare la comunicazione avvalendosi del programma di assistenza on line offerto dall’Agenzia delle Entrate, mediante il quale sono messe a disposizione la bozza di comunicazione delle liquidazioni periodiche Iva e il servizio di pagamento delle somme eventualmente dovute.

La bozza precompilata e il modello F24 per l’eventuale pagamento sono resi disponibili anche ai soggetti che non hanno convalidato o integrato i registri Iva precompilati (provv. Agenzia delle Entrate n. 9652/2023, punto 4).

La facoltà di fruire del programma di assistenza dell’Agenzia riguarda i soggetti passivi che adottano la liquidazione trimestrale per opzione o per natura (questi ultimi solo a partire dalle LIPE dell’ultimo trimestre 2022). 

Sono, inoltre, stati ammessi ad avvalersi del programma anche gli operatori per i quali nell’anno di riferimento è stato dichiarato il fallimento o la liquidazione coatta amministrativa, nonché coloro che si avvalgono di specifici metodi di determinazione dell’Iva ammessa in detrazione, quali i produttori agricoli o coloro che svolgono le attività agricole connesse, le aziende di agriturismo, le aziende enoturistiche od oleoturistiche (provv. n. 9652/2023, punto 2).

Oltre ai soggetti passivi che adottano la liquidazione periodica mensile, non possono, invece, avvalersi dei documenti Iva precompilati gli altri operatori già esclusi dal provv. n. 183994/2021, cioè a dire: i soggetti che esercitano attività per cui sono previsti regimi speciali, i soggetti che applicano l’Iva separatamente, coloro che aderiscono all’Iva di gruppo o che partecipano a Gruppi Iva, le Pubbliche Amministrazioni e gli enti soggetti alla disciplina dello split payment, i commercianti al minuto che adottano il metodo della ventilazione dei corrispettivi, i soggetti che trasmettono i dati dei corrispettivi relativi alle cessioni di benzina e gasolio da utilizzare come carburanti per motori, i soggetti che trasmettono i dati dei corrispettivi relativi alle operazioni tramite distributori automatici e coloro che erogano prestazioni sanitarie.

Qualora ci si accorga, dopo l’invio della comunicazione convalidata o integrata, che i dati in essa contenuti sono incompleti o inesatti, è possibile inviare una comunicazione sostitutiva, entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale Iva (30 aprile 2024 per l’anno 2023), ferme restando le sanzioni applicabili.

Acquisti in reverse charge nel campo VP3

In merito alla compilazione del modello delle liquidazioni periodiche, un aspetto degno di interesse concerne gli acquisti relativi a operazioni con il meccanismo del reverse charge.

Nel caso di reverse charge “interno” (ad es., servizi nel settore edile), l’imponibile è riportato nel rigo VP3 (operazioni passive), mentre la relativa imposta nei righi VP4 e VP5 (in quest’ultimo rigo solo se detraibile).

Se l’inversione contabile avviene in via elettronica (trasmettendo i dati al SdI), nel rigo VP3 sarà indicato l’imponibile contenuto nella fattura e non l’ammontare del documento integrato con codice “TD16” (si vedano le FAQ nel portale “Fatture e Corrispettivi”).

Tanto vale anche per il reverse charge “esterno” (ad es. prestazioni ricevute da soggetti non stabiliti in Italia), per il quale è necessario indicare l’imponibile nel rigo VP3 del modello e la relativa imposta nei campi VP4 e VP5, a prescindere dall’integrazione elettronica via SdI.

In tema di reverse charge, è da rammentare che un singolo acquisto con lo speciale meccanismo comporta l’obbligo di presentare la comunicazione con i dati del periodo, anche per coloro che altrimenti ne sarebbero esonerati, come i soggetti passivi che effettuano solo operazioni esenti, mentre qualche dubbio vi è per i forfetari.

Una raffica di proroghe sull’adozione dell’e-fattura nei paesi Ue, mentre aumenta il pericolo di sistemi di rendicontazione digitale che non comunicano.

La fretta di adottare sistemi di rendicontazione digitale per l’Iva aiuterà le amministrazioni fiscali nella lotta contro l’evasione dell’imposta, ma esiste il rischio di una proliferazione di soluzioni nazionali sviluppate in modo indipendente senza riguardo per l’interoperabilità con i sistemi di altri stati membri dell’Ue.

Ciò, a sua volta, potrebbe non solo incidere negativamente sulla cooperazione tra le amministrazioni fiscali nella lotta alle frodi transfrontaliere e all’evasione fiscale, minando potenzialmente i futuri progressi nella lotta alle frodi carosello, ma anche creare costi aggiuntivi per le imprese che operano in diversi stati membri e andare contro la obiettivo del mercato interno.

Lo riporta la Commissione europea nella Relazione annuale in materia di fiscalità del 2023, in cui vengono analizzati i dati più recenti dei sistemi fiscali dell’Ue e vengono individuate le modalità di miglioramento della politica fiscale.

In questo contesto, paesi come la Francia, la Germania, la Spagna e il Belgio hanno preso la decisione di posticipare l’introduzione dello strumento (perlopiù al 2026 rispetto al 2024), con lo scopo di superare le difficoltà tecniche ma anche di aspettare la delineazione della fatturazione elettronica intracomunitaria che sarà implementata a livello Ue.

Per affrontare questi rischi e sfruttare al meglio i vantaggi della digitalizzazione per l’Iva, l’8 dicembre 2022 la Commissione europea aveva presentato l’iniziativa sull’Iva nell’era digitale che cambierà il modo in cui le transazioni intracomunitarie vengono segnalate dal 2028, allo stesso tempo armonizzando le principali caratteristiche della segnalazione per le operazioni domestiche.

Le fatture tra stati membri saranno comunicate su un portale centrale (Vies) ma gli stati membri dovranno attenersi agli standard minimi Ue se desiderano implementare la fatturazione elettronica nazionale, un punto che rappresenta una sfida per l’Italia.

La nascita dei sistemi di rendicontazione digitale per l’Iva.

La riforma della direttiva Iva del 2006, che ha introdotto nuove norme comuni per la fatturazione elettronica, è stato uno dei fattori che ha sostenuto la crescita della fatturazione elettronica tra le imprese dell’Ue a partire dal 2014.

Secondo uno studio segnalato dalla commissione europea, ciò ha portato a una riduzione degli oneri amministrativi per le imprese di circa 920 milioni di euro nel periodo 2015-2017, di cui circa 540 milioni di euro nel 2017

L’Italia è stata il primo paese dell’Ue ad aver reso obbligatoria la fatturazione elettronica per le transazioni business-to-business nel 2019 e attualmente 12 stati membri impongono obblighi di rendicontazione digitale.

La maggior parte di questi sta procedendo con l’implementazione della fatturazione elettronica obbligatoria, sia per business-to-government (B2G) che per business-to-business (B2B), con alcune che lanciano programmi pilota e altre che mirano a una nuova legislazione sulla fatturazione elettronica entro il 2024.

 

I diversi sistemi.
Dato che gli stati membri hanno un ampio margine di manovra nella progettazione del controllo e dell’applicazione dell’Iva, i requisiti di rendicontazione digitale non sono stati finora soggetti ad alcuna armonizzazione o ad alcun coordinamento significativo a livello di Ue.

Ciò si traduce nella scelta di un’ampia varietà di soluzioni.

Si possono distinguere due tipi di obblighi di rendicontazione digitale in base al momento in cui le informazioni devono essere presentate.

Il primo richiede un controllo periodico delle transizioni (Periodic transaction controls – Ptc), in cui i dati sulle transazioni vengono segnalati alle autorità fiscali a intervalli regolari.

Tra questo, i modelli più comuni sono il registro Iva – richiede la trasmissione periodica di dati da compilare e trasmettere secondo un formato definito a livello nazionale – e i requisiti Saf-T (Standard Audit File for Tax) che si basano sulla definizione nazionale di uno standard Ocse, il Saf-T.

Il secondo richiede un controllo continuo delle transazioni (Continuous transaction controls – Ctc), in cui i dati sulle transazioni vengono presentati elettronicamente alle autorità fiscali subito prima, durante o subito dopo l’effettivo scambio di tali dati tra le parti.

Tra questo esistono in alternativa i sistemi in tempo reale e di fatturazione elettronica. In un sistema in tempo reale, il contribuente deve presentare determinati dati subito dopo aver effettuato una transazione, ma non è obbligato a utilizzare e condividere obbligatoriamente l’intera fattura elettronica con l’amministrazione fiscale.

Nell’ambito di un sistema di fatturazione elettronica, invece, i soggetti passivi sono tenuti a utilizzare per le loro transazioni una fattura strutturata preparata in un formato predeterminato e leggibile da una macchina, condividendo automaticamente l’intera fattura (o un sottoinsieme di dati) con l’amministrazione fiscale.

Al momento sei stati membri dell’Ue prevedono il sistema del registro Iva, mentre il Saf-T è stato adottato da Lituania, Polonia, Portogallo e Romania. Il Saf-T va anche oltre il campo dell’Iva, in quanto viene utilizzato per riportare tutte le informazioni fiscali.

Per quanto riguarda il Ctc, tre stati membri hanno introdotto la rendicontazione continua delle transazioni: l’Italia è l’unico ad utilizzare il sistema di liquidazione della fatturazione elettronica, che richiede l’autorizzazione preventiva da parte dell’amministrazione fiscale per l’emissione della fattura al cliente, mentre Spagna e Ungheria utilizzano la rendicontazione in tempo reale.
 

Con la risposta a interpello n. 428/2022, l’Agenzia delle Entrate ha affermato il principio secondo cui l’importo dell’imposta di bollo richiesta a rimborso dal contribuente che si avvale del regime forfetario di cui all’art. 1 commi 54-89 della L. 190/2014 costituisce parte integrante del suo compenso; non rileva, a tal fine, il fatto che l’art. 22 del Dpr 642/72 disponga che le parti siano tenute in solido al versamento del tributo.

A norma dell’art. 6 della Tabella B allegata al Dpr 642/72 sono esenti in modo assoluto dall’imposta di bollo le fatture che riguardano operazioni soggette a Iva, a condizione che sia presente “l’indicazione che trattasi di documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto” (cfr. art. 6 della Tabella B del Dpr 642/72). 

In caso contrario, il tributo si applica in misura pari a 2 euro, qualora il documento superi la somma di 77,47 euro (art. 13 della Tariffa, Parte I, allegata al Dpr 642/72), fatte salve specifiche esenzioni.

I soggetti aderenti al regime forfetario non addebitano l’Iva in rivalsa e non esercitano il “diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto assolta, dovuta o addebitata sugli acquisti” ex art. 19 e seguenti del Dpr 633/72, pertanto le fatture da loro emesse dovranno essere assoggettate a imposta di bollo sin dal momento della formazione.

Nell’ipotesi in cui il documento sia emesso in formato elettronico, il soggetto forfetario dovrà valorizzare il campo “Bollo Virtuale”, indipendentemente dalla decisione di richiederne il rimborso al cessionario/committente.

Qualora, invece, ciò avvenisse, tale riaddebito costituirebbe, come detto, ricavo o compenso per il cedente o prestatore. L’Amministrazione finanziaria sottolinea, infatti, come l’obbligo di apposizione del contrassegno sulle fatture o sulle ricevute sia a “carico del soggetto che consegna o spedisce il documento”, dal momento che su tale tipologia di atti “l’imposta di bollo è dovuta fin dall’origine, vale a dire dal momento della loro formazione” (risposta a interpello 20 febbraio 2020 n. 67).

Considerato, quindi, che l’obbligo di corrispondere l’imposta grava, “in via principale”, in capo al prestatore d’opera, la somma che questi richiede a titolo di rimborso del tributo “fa parte integrante del suo compenso”, concorrendo, conseguentemente, “al calcolo volto alla determinazione forfetaria del reddito” (risposta a interpello n. 428/2022).

L’Agenzia delle Entrate aveva già assunto tale posizione in passato, benché con riferimento alla fruizione dei contributi a fondo perduto erogati nell’ambito dell’emergenza sanitaria.

Nella circolare n. 5/2021 si affermava, infatti, che le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto del cliente, purché regolarmente documentate, non dovessero essere computate nel reddito; all’opposto, sarebbero state “considerate rilevanti ai fini del calcolo dell’ammontare medio mensile del fatturato e dei corrispettivi (…), i rimborsi spese (viaggio, vitto alloggio, ecc.) addebitati in fattura al committente”; a tali ipotesi risultavano assimilate “anche le spese addebitate al cliente da parte dei professionisti per l’imposta di bollo” (circ. n. 5/2021, § 3.3).

L’orientamento dell’Amministrazione finanziaria trova peraltro riscontro anche nella citata procedura utilizzata per il versamento tramite i servizi dell’Agenzia delle Entrate.

Spetta, infatti, al soggetto che forma il documento (cedente o prestatore) l’onere di valorizzare nel file XML il campo “Bollo virtuale” e di procedere, poi, al pagamento entro le scadenze prestabilite.

Posto che, come sottolineato, l’imposta di bollo sulle fatture è dovuta “fin dall’origine”, il chiarimento contenuto nella risposta a interpello n. 428/2022, riferito ai contribuenti in regime forfetario, potrebbe trovare applicazione anche con riguardo ad altri soggetti. Il regime di franchigia comporta, infatti, esclusivamente un particolare metodo di calcolo del reddito, assoggettato a imposta sostitutiva, ma non contiene alcuna specifica deroga alle ordinarie disposizioni in tema di determinazione della base imponibile di cui all’art. 13 del Dpr 633/72, limitandosi a disporre che non venga esercitata la rivalsa ex art. 18 del Dpr 633/72 (art. 1 comma 58 della L. 190/2014).

Si pensi, a titolo esemplificativo, ai professionisti del settore sanitario, i quali emettono fatture esenti da Iva ai sensi dell’art. 10 comma 1 n. 18 del Dpr  633/72.

Posto che il documento riguarda corrispettivi non assoggettati a Iva, qualora il compenso superi l’ammontare di 77,47 euro, l’imposta di bollo si applicherà in misura pari a 2 euro.

Obbligato in via principale al pagamento del tributo è il prestatore; pertanto, l’eventuale riaddebito del costo della marca da bollo inserita nel documento (cartaceo, se emesso nei confronti di persona fisica, in considerazione del divieto di emissione di e-fattura), costituirebbe parte integrante dei corrispettivi dovuti, così incrementando la base imponibile.

A ben vedere, non potrebbe operare, nel caso di specie, l’esclusione da Iva applicabile al rimborso di spese anticipate in nome e per conto (art. 15 del Dpr 633/72); proprio in ragione del principio di solidarietà, non sarebbe, infatti, sostenibile la tesi secondo cui l’imposta di bollo pagata dal cedente/prestatore sia a esclusivo carico del cessionario/committente.

(MF/ms)

La perdita di uno dei requisiti per l’applicazione del regime forfetario di cui alla L. 190/2014, o il verificarsi di una causa ostativa, comporta la fuoriuscita dal regime agevolato a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in cui l’evento si verifica.

La legge di bilancio 2023, integrando l’art. 1 comma 71 della L. 190/2014, ha tuttavia introdotto un’ipotesi al verificarsi della quale il regime forfetario viene disapplicato relativamente all’anno in corso; in particolare, se i ricavi o compensi percepiti sono superiori a 100.000 euro, il regime cessa di avere applicazione dall’anno stesso in cui tale condizione si verifica.

L’inserimento di una fattispecie di disapplicazione istantanea al superamento del limite di 100.000 euro è in linea con la Direttiva (Ue) 18 febbraio 2020 n. 285, che dovrà essere recepita dagli Stati membri entro il 31 dicembre 2024; secondo quanto previsto dall’art. 288-bis inserito nella direttiva 2006/112/Ce, infatti, l’esenzione IVA collegata al regime forfetario può essere concessa “senza alcun massimale durante l’anno civile in cui avviene il superamento della soglia. Tuttavia, l’applicazione di tale […] opzione non può comportare la concessione di una franchigia al soggetto passivo il cui volume d’affari […] sia superiore a 100 000 EUR”.

La causa di decadenza scatta al superamento della soglia di ricavi o compensi “percepiti”; di conseguenza, ricavi o compensi fatturati nel 2023, ma percepiti nel 2024, non rilevano ai fini della soglia relativa al periodo di imposta 2023.

La disapplicazione del regime in corso d’anno ha effetti diversi a seconda dell’imposta interessata; l’IRPEF dovrà essere infatti calcolata in modo ordinario, prendendo a riferimento l’intero periodo di imposta, mentre l’IVA sarà dovuta solo a partire dalle “operazioni effettuate che comportano il superamento del predetto limite”.

In assenza di chiarimenti in merito, l’IVA dovrebbe essere dovuta a partire dall’operazione (inclusa) che determina il superamento del limite. Ragionando in questi termini, nel caso di ricavi percepiti pari a 90.000 euro a novembre 2023 ed emissione di un’ulteriore fattura per 20.000 euro, quest’ultima dovrebbe già recare l’addebito dell’imposta.

Il quadro si complica, però, se si considera che l’emissione della fattura e l’incasso del ricavo o del compenso possono non coincidere. Riprendendo il caso testé esemplificato, ove la fattura da 20.000 euro non sia incassata nell’anno non si verificherebbe alcuna decadenza immediata dal regime (in quanto i ricavi percepiti sono pari a 90.000 euro) per cui, in costanza di regime, non sarebbe stato necessario l’addebito dell’IVA.

La fuoriuscita dal regime porta con sé ulteriori conseguenze, relative, in particolare:

In merito all’ultimo punto, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le ritenute non possono essere applicate retroattivamente, rendendosi applicabili al momento della corresponsione dei compensi; analogamente, il professionista che decade dal regime forfetario in corso d’anno non assume retroattivamente il ruolo di sostituto d’imposta.

In altre parole, le ritenute dovranno essere applicate secondo i criteri generali, vale a dire sui compensi che saranno corrisposti dopo la fuoriuscita dal regime.

L’art. 1 comma 71 della L. 190/2014 si limita a stabilire che il regime forfetario “cessa di avere applicazione dall’anno stesso in cui i ricavi o i compensi percepiti sono superiori a 100.000 euro”, senza disciplinare esplicitamente i casi in cui l’attività sia iniziata o termini nel corso dell’anno; potrebbero quindi sorgere alcuni dubbi in merito alla necessità o meno di ragguagliare ad anno tale limite.

In linea generale, i limiti di ricavi o compensi devono essere ragguagliati ad anno solo nel caso in cui la norma lo preveda espressamente; si pensi, ad esempio:

La chiusura dell’attività non ha effetti sul limite

L’assenza di un’esplicita indicazione normativa e di uno specifico chiarimento ufficiale inducono a escludere il ragguaglio ad anno del limite di 100.000 euro. Aderendo a tale impostazione, nessuna decadenza dal regime dovrebbe operare rispetto all’attività chiusa a metà anno con ricavi e compensi percepiti per 90.000 euro. Analogamente dovrebbe ragionarsi nel caso in cui l’attività sia stata iniziata in corso d’anno.