Nell’ambito del credito d’imposta transizione 5.0, l’agevolazione viene riconosciuta anche per le spese, sostenute dalle PMI, per le certificazioni “tecniche” relative al risparmio energetico.
L’art. 38 comma 12 del DL 19/2024 stabilisce, nello specifico, che “per le piccole e medie imprese, le spese sostenute per adempiere all’obbligo di certificazione di cui al comma 11 sono riconosciute in aumento del credito d’imposta per un importo non superiore a 10.000 euro, fermo restando il limite massimo di cui al comma 7” (vale a dire il limite massimo di spese agevolate).

In assenza di particolari indicazioni, sono stati sollevati alcuni dubbi in ordine alla determinazione del citato limite di 10.000 euro; in particolare, se tale limite sia da intendersi riferito alla singola impresa o al progetto di investimento.
L’art. 10 comma 2 del DM 24 luglio 2024, recante le disposizioni attuative, ha previsto che “fermo restando il limite massimo complessivo di spese agevolabili di cui all’art. 4, comma 5, il beneficio è aumentato di: a) un importo complessivamente non superiore a 10.000 euro per le spese sostenute dalle PMI per adempiere agli obblighi di certificazione (…)”. Quest’ultima disposizione viene espressamente riportata anche sul sito del GSE, nella specifica sezione relativa al calcolo dell’agevolazione (https://www.gse.it/servizi-per-te/attuazione-misure-pnrr/transizione-5-0/il-calcolo-del-credito-d-imposta).

Nell’ambito della guida GSE per l’utilizzo del portale relativo alla presentazione delle comunicazioni obbligatorie, aggiornata, da ultimo, al 7 agosto 2025, in relazione alle “altre spese” viene precisato che “il sistema consente il passaggio allo step successivo a seguito dei seguenti controlli”: “le spese totali di certificazione risparmio energetico per il 2024 e 2025 non superano l’importo di 10.000 euro”.
Tanto premesso, si rileva che la citata disposizione di cui all’art. 10 comma 2 del DM 24 luglio 2024 si riferisce a un “importo complessivamente non superiore a 10.000 euro per le spese sostenute dalle PMI”, facendo quindi riferimento alle spese sostenute dalla PMI come soggetto beneficiario.
Pare inoltre utile rilevare che la medesima disposizione richiede che venga comunque rispettato il limite massimo complessivo di spese agevolabili di cui all’art. 4 comma 5 del DM 24 luglio 2024. La richiamata norma stabilisce che – fermo restando che sono ammissibili al beneficio uno o più progetti di innovazione con investimenti in una o più strutture produttive appartenenti al medesimo soggetto beneficiario e che i progetti di innovazione sono ammissibili al beneficio se con riferimento alla struttura produttiva interessata non sono stati avviati ulteriori progetti di innovazione agevolati, ovvero sono stati avviati progetti di innovazione già completati e in relazione ai quali il credito d’imposta è utilizzabile in compensazione – gli investimenti oggetto dei progetti di innovazione sono agevolabili nel limite massimo complessivo di costi ammissibili pari a 50 milioni di euro annui per ciascun soggetto beneficiario in riferimento all’anno di completamento dei progetti di innovazione (indipendentemente dalla data di avvio del progetto medesimo).
Il limite massimo complessivo di costi pari a 50 milioni di euro, nel quale rientrerebbe anche l’ammontare delle spese agevolabili sostenute per le certificazioni energetiche, è quindi riconosciuto espressamente con riferimento al soggetto beneficiario.
Ferma restando l’assenza di specifici chiarimenti, sulla base di quanto esposto si ritiene che l’importo “complessivo” di 10.000 euro (non quindi annuale, ma per il 2024 e 2025 come precisato nella citata guida GSE) per le spese di certificazione energetica dovrebbe essere riferito alla PMI beneficiaria e non al singolo progetto.

In altri termini, qualora, ad esempio, l’impresa abbia già sostenuto nel 2024 con riferimento a un progetto di innovazione spese di certificazione per 10.000 euro, non sembrerebbe poter beneficiare del credito d’imposta per ulteriori spese della medesima tipologia.

(MF/am)
 

In aggiunta ai limiti già esistenti, con la L. 207/2024 (legge di bilancio 2025) la deducibilità, dal reddito d’impresa, delle spese di rappresentanza e per omaggi è stata subordinata all’ulteriore condizione di eseguire il relativo pagamento con strumenti tracciabili.

È stato, infatti, previsto che tali oneri sono deducibili solo se sostenuti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’art. 23 del DLgs. 241/97 (quali, ad esempio, bancomat, carte di credito, satispay o altra app per smartphone collegata a un IBAN).

Ai sensi dell’art. 1 comma 83 della L. 207/2024, la novità si applica dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 (2025, per i soggetti “solari”).

Considerata la decorrenza, quindi, l’obbligo di eseguire il pagamento con i citati mezzi tracciabili non interessa ancora il periodo d’imposta “solare” 2024, riguardo al quale le spese di rappresentanza e per omaggi rimangono deducibili anche se sostenute con strumenti diversi da quelli tracciabili (quali, ad esempio, il contante e/o i circuiti di credito commerciale che non utilizzano nessuno dei sistemi di pagamento ammessi).

In pratica, nella campagna dichiarativa in corso, è ancora applicabile la “vecchia” disciplina, fatta eccezione per i soggetti che utilizzano il modello REDDITI 2025 per dichiarare i redditi prodotti nel corso del 2025 (ad esempio, società interessate da un’operazione straordinaria che utilizzano il modello per dichiarare i redditi del periodo d’imposta che va dal 1° gennaio 2025 al giorno antecedente a quello di perfezionamento dell’operazione stessa).

Pertanto, le spese di rappresentanza sostenute nel 2024 (esercizi “solari”) sono deducibili se rispondenti ai requisiti di congruità e inerenza definiti dall’art. 108 comma 2 del TUIR e dal DM 19 novembre 2008, a prescindere dalle modalità in cui è avvenuto il pagamento (strumento tracciabile o meno).

In proposito, si ricorda che tali costi sono deducibili in misura pari:

L’art. 1 comma 1 del DM 19 novembre 2008, poi, definisce spese di rappresentanza inerenti, sempreché effettivamente sostenute e documentate, le spese per erogazioni di beni e servizi:

Restano comunque deducibili per il loro intero ammontare le spese relative a beni distribuiti gratuitamente (c.d. omaggi) di valore unitario non superiore a 50 euro.

Infine, le spese di vitto e alloggio qualificabili come spese di rappresentanza devono essere (circ. Agenzia delle Entrate n. 34/2009, § 5.2):

Ciò premesso, ipotizzando che, nel 2024, i ricavi e gli altri proventi conseguiti da Alfa srl siano pari a 1 milione di euro e che le spese di rappresentanza ammontino a 17.000 euro (delle quali 5.000 relative a prestazioni alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande), si deve operare come segue:

L’importo deducibile è pertanto pari a 15.000 euro. L’importo di 2.000 euro è quindi definitivamente indeducibile.

Il modello REDDITI SC 2025 è compilato indicando:

(MF/ms) 

L’art. 1 del DL 84/2025 delimita l’ambito applicativo al territorio dello Stato.

Per effetto delle modifiche del DL 84/2025, sono soggette all’obbligo di pagamento con mezzi tracciabili, ai fini della non imponibilità/deducibilità, solo le spese di trasferta sostenute in Italia.

L’ambito applicativo dei nuovi obblighi viene infatti limitato alle sole spese sostenute “nel territorio dello Stato”, confermando quanto previsto nelle bozze circolate ed escludendo così dai nuovi obblighi le spese per trasferte all’estero.

Con l’art. 1 comma 1 lett. b) del DL 84/2025 si interviene sul trattamento fiscale delle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea (taxi e noleggio con conducente), sostenute dal lavoratore dipendente in occasione delle trasferte o missioni, per limitare l’ambito di applicazione del requisito della tracciabilità dei pagamenti, previsto dal quinto periodo dell’art. 51 comma 5 del TUIR (introdotto dalla legge di bilancio 2025), alle spese sostenute nel territorio dello Stato.

Pertanto, ad esempio, le spese per il taxi sostenute nell’ambito di una trasferta all’estero potranno essere pagate anche in contanti.

Il comma 3 del citato art. 1 prevede che la disposizione trovi applicazione per le spese “sostenute a partire dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto”, vale a dire dal 2025 per i soggetti “solari”.

In relazione al comma 3-bis dell’art. 95 del TUIR, che prevede quale condizione per la deducibilità la tracciabilità dei pagamenti delle spese di vitto e alloggio e quelle per viaggio e trasporto mediante taxi e NCC, nonché i rimborsi analitici relativi alle medesime spese sostenute per le trasferte dei dipendenti, un primo intervento è stato effettuato dall’art. 1 comma 1 lettera g) n. 1) del DL 84/2025, che riformula il testo, restringendo l’ambito di applicazione della disposizione alle spese sostenute nel territorio delle Stato.

La Relazione illustrativa al DL ha precisato che, al fine di garantire un trattamento coerente, nell’art. 109 del TUIR è stato introdotto un nuovo comma 5-bis per chiarire che la condizione di tracciabilità delle spese sopra descritte rileva in tutte le ipotesi in cui, nel territorio dello Stato, le stesse risultano sostenute dalle imprese o siano oggetto di un rimborso analitico (fermo restando il rispetto del principio di inerenza).

La relazione precisa che va da sé che i limiti appena descritti trovano applicazione anche in relazione alle spese in esame sostenute dalle imprese per gli amministratori, nonché per i relativi rimborsi analitici.

Inoltre, con finalità di coordinamento, considerato che l’art. 95 del TUIR reca, in linea generale, la disciplina della deducibilità delle spese per lavoro dipendente, è stato eliminato dal comma 3-bis il riferimento alla tracciabilità delle spese sostenute per le prestazioni di servizi commissionate ai lavoratori autonomi (art. 1 comma 1 lett. g) n. 2) del DL 84/2025).

La medesima disciplina della tracciabilità delle spese sostenute per le prestazioni di servizi commissionate ai lavoratori autonomi è stata trasferita nell’art. 109 del TUIR, al nuovo comma 5-ter, in quanto disposizione ritenuta, a livello sistematico, maggiormente idonea ad accogliere la relativa disciplina (art. 1 comma 1) lett. h) del DL 84/2025; cfr. Relazione illustrativa al DL).

In merito alla decorrenza, le disposizioni concernenti la disattivazione del regime sopra descritto per le spese sostenute all’estero, introducendo una semplificazione che opera in senso più favorevole al contribuente, decorrono dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 (2025, per i soggetti “solari”), mentre le nuove regole di tracciabilità delle spese in esame si applicano alle spese sostenute a decorrere dal 18 giugno 2025 (data di entrata in vigore del DL), per i periodi d’imposta successivi a quelli in corso al 31 dicembre 2024.

Sembra quindi di capire che, come già originariamente previsto, nel caso di un periodo d’imposta 1° luglio 2024 – 30 giugno 2025, i nuovi obblighi di tracciabilità si applicheranno in ogni caso solo dal 1° luglio 2025, con riferimento al periodo d’imposta 1° luglio 2025 – 30 giugno 2026.

Infatti, le spese sostenute dal 18 al 30 giugno 2025 ricadono ancora nel periodo d’imposta 1° luglio 2024 – 30 giugno 2025, non soggetto alle nuove disposizioni.

Ai fini della deducibilità, fermo restando il rispetto degli obblighi di tracciabilità dei pagamenti, resterebbero validi gli ordinari oneri documentali.

I giustificativi di spesa (parte integrante delle note cui si riferiscono) sono, infatti, indispensabili non solo al controllo della certezza della spesa, ma anche dei requisiti di inerenza, competenza e congruità (cfr. ris. n. Agenzia delle Entrate n. 96/2017 e risposta a interpello n. 403/2019).

Con particolare riferimento alle spese di taxi, l’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 142/2024, ha affermato che, ove non sia richiesta la fattura, la contabile rilasciata dal mezzo di pagamento elettronico non è sufficiente a identificare la spesa sostenuta ai fini della deducibilità del costo, ma è necessario che la stessa sia correlata a un giustificativo di spesa rilasciato dal prestatore, dal quale sia possibile individuare i dati essenziali della spesa (data, nome del prestatore, percorso, corrispettivo).
 

I nuovi obblighi di tracciabilità delle spese di trasferta, ai fini della non imponibilità in capo al dipendente/deducibilità per la società, sono tra le novità più discusse di questo inizio anno e per le quali sarebbe utile un intervento di fonte ufficiale.

L’art. 51 comma 5, ultimo periodo del TUIR, introdotto dalla legge di bilancio 2025, dispone che, dal 1° gennaio 2025 (soggetti “solari”), i rimborsi delle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’art. 1 della L. 21/92 (taxi o noleggio con conducente), per le trasferte o le missioni di cui al medesimo comma 5, non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente se i pagamenti delle predette spese sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’art. 23 del DLgs. 241/97, quali carte di credito, debito e prepagate. Tale obbligo, visto il generico riferimento al comma 5, riguarderebbe le trasferte sia all’interno che fuori dal Comune.

Analogo obbligo di pagamento mediante mezzi tracciabili è previsto anche ai fini della deducibilità dal reddito d’impresa delle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante i suddetti autoservizi pubblici, nonché dei rimborsi analitici relativi alle medesime spese, sostenute per le trasferte dei dipendenti ovvero corrisposti a lavoratori autonomi (art. 95 comma 3-bis del TUIR, introdotto dall’art. 1 commi 81-83 della L. 207/2024).

Una questione particolare riguarda le spese di parcheggio, per le quali l’Agenzia delle Entrate (consulenza giuridica 31 gennaio 2019 n. 5) ha affermato, in merito all’art. 51 comma 5 del TUIR, che, in caso di trasferte fuori dal Comune in cui si trova la sede di lavoro, il rimborso al dipendente delle spese di parcheggio, configurandosi quale rimborso di spese diverse da quelle di viaggio, trasporto, vitto e alloggio:

Con C.M. n. 326/97 (§ 2.4.1) sono state infatti ricomprese tra le “altre spese (ulteriori rispetto a quelle di viaggio, trasporto, vitto e alloggio (…)” riconducibili alle franchigie suddette [15,49 euro al giorno, elevato a euro 25,82 per le trasferte all’estero], a titolo di esempio, quelle riguardanti la “lavanderia, il telefono, il parcheggio, le mance etc. (…) anche non documentabili, se analiticamente attestate dal dipendente in trasferta, fino ad un importo di lire 30.000. L’eventuale corresponsione, in aggiunta al rimborso analitico, di una indennità indipendentemente dall’importo, concorre interamente a formare il reddito di lavoro dipendente”.

Si tratterebbe quindi di spese diverse da quelle per cui opera il nuovo obbligo di pagamenti tracciabili, riguardante soltanto i rimborsi delle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea.

Di conseguenza, il rimborso delle spese sostenute dai dipendenti per il parcheggio in caso di trasferta fuori dal territorio Comunale sembra non imponibile nei suddetti limiti di 15,49 euro/25,82 euro (e deducibile in capo alla società) anche se tali spese sono state sostenute in contanti.

In caso di trasferte all’interno del Comune, i rimborsi delle spese (tranne quelle di viaggio e trasporto comprovate e documentate) concorrono in ogni caso a formare il reddito di lavoro dipendente.

Ad analoghe conclusioni si ritiene di poter pervenire con riferimento ai rimborsi corrisposti ai lavoratori autonomi.

Al riguardo, occorre innanzitutto ricordare che, come già ribadito in più occasioni, dal 2025 non concorrono più alla formazione del reddito i rimborsi delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente (art. 54 comma 2 lett. b) del TUIR). Allo stesso tempo, tali spese non sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo del soggetto che le sostiene (art. 54-ter comma 1 del TUIR).

Pertanto, ai fini della deducibilità del costo, la tracciabilità, o meno, del pagamento rileverebbe, in linea di principio, soltanto in capo al committente che rimborsa il posteggio all’esercente arte o professione.

Tuttavia, dal momento che, come sopra riportato, sotto il profilo oggettivo le spese relative al parcheggio non rientrano tra quelle per le quali il pagamento deve essere tracciato ai sensi dell’art. 1 commi 81 lett. b) e 82 della L. 207/2024, pare ragionevole ritenere che il committente, fermi restando i consueti requisiti di inerenza e documentazione dell’onere, possa dedurre il rimborso delle spese di parcheggio anche qualora queste siano state pagate dal lavoratore autonomo (prestatore del servizio) in contanti.