Entro il prossimo 31 dicembre 2025, con effetti dall’anno successivo, gli intermediari del commercio, agenti e rappresentanti, procacciatori di affari ecc., che si avvalgono nello svolgimento della propria attività, in via continuativa, dell’opera di dipendenti o di terzi, possono presentare apposita dichiarazione alla ditta mandante per l’applicazione della c.d. ritenuta ridotta sulle provvigioni che sarà dunque applicata sempre con aliquota al 23% ma solo sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anziché sul 50%.

La ritenuta sulle provvigioni e l’applicazione della ritenuta ridotta

L’art. 25-bis del D.P.R. n. 600/1973 dispone l’applicazione di una ritenuta a titolo d’acconto dell’IRPEF o dell’IRES dovuta dai percipienti all’atto del pagamento delle provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, salve le eccezioni previste nell’articolo medesimo.

“I soggetti indicati nel primo comma dell’art. 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all’atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’IRPEF o dell’IRPEG dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa (…)”La ritenuta in parola così come la chance di applicazione della trattenuta ridotta a breve analizzata, ex comma 89 della Legge n. 213/2023, riguarda altresì: gli agenti di assicurazione, per le prestazioni rese direttamente alle imprese di assicurazione, e i mediatori di assicurazione, per i loro rapporti con le imprese di assicurazione e con gli agenti generali delle imprese di assicurazioni pubbliche o loro controllate che rendono prestazioni direttamente alle imprese di assicurazione in regime di reciproca esclusiva.

Detto ciò, come da circolare MEF n. 24/1983:

In virtù delle previsioni di cui al comma 2 dello stesso art. 25-bis, è possibile, al ricorrere di specifiche condizioni, l’applicazione di una ritenuta in misura ridotta.

“La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell’ammontare delle provvigioni indicate nel primo comma. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell’esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell’ammontare delle stesse provvigioni.”.

Di conseguenza, gli intermediari del commercio, agenti e rappresentanti, procacciatori di affari ecc., che si avvalgono nello svolgimento della propria attività, in via continuativa, dell’opera di dipendenti o di terzi, possono presentare apposita dichiarazione alla ditta mandante per l’applicazione della c.d. ritenuta ridotta che sarà dunque applicata al 23% ma solo sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anziché sul 50%.

La base imponibile per il calcolo della ritenuta varia dunque a seconda che, nell’esercizio della propria attività, l’agente, mediatore, ecc.:

La base imponibile, sulla quale applicare la riduzione, è costituita sulla provvigione al netto dell’IVA e al lordo della trattenuta Enesarco.

Quindi è costituita da:

Rispetto alle operazioni afferenti prestazioni di servizio rese alle imprese assicurative dagli intermediari nell’ambito dei rapporti di agenzia e mediazione, c’è da dire che, trattasi di operazioni esenti IVA ex art. 10, comma 1, n. 9), del D.P.R. n. 633/1973, per le quali non è previsto l’obbligo di emissione della fattura, salvo esplicita richiesta da parte del committente o del cliente privato non oltre il momento di effettuazione della prestazione.

Conclusione ribadita dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 7/E/2024.

La richiesta per la ritenuta ridotta entro il 31 dicembre

L’art. 2 del Decreto del Ministro delle Finanze 16 aprile 1983, n. 2446, prevede che l’applicazione della ritenuta d’acconto nella misura indicata nel comma 2 del predetto art. 25-bis è subordinata alla presentazione al committente, preponente o mandante, da parte del percipiente le provvigioni, di apposita dichiarazione in carta semplice, datata e sottoscritta, contenente:

 
Rispetto al requisito di avvalersi in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, l’art. 1 del D.M. n. 2446/1983, dispone che la continuità è da ritenersi sussistente laddove, indipendentemente dal numero di dipendenti o terzi, il rapporto di lavoro dipendente e quello di collaborazione diano luogo a prestazioni per la prevalente parte dell’anno, ovvero del minore periodo in cui è svolta l’attività, anche se l’opera predetta non sia resa dalle stesse persone, dipendenti o terzi.

Dunque, anche in ipotesi di un ricambio della “forza lavoro”, il requisito deve ritenersi soddisfatto.

Se il percipiente le provvigioni si avvale soltanto di prestazioni di terzi, il requisito della continuità si presume sussistente qualora il percipiente abbia sostenuto nel periodo d’imposta precedente costi per dette prestazioni in misura superiore 30% dell’ammontare complessivo delle provvigioni imputabili a tale periodo.

La richiesta per l’applicazione della ritenuta in misura ridotta deve essere presentata entro precise tempistiche di seguito analizzate.
 

La dichiarazione, trasmessa nei suddetti termini con raccomandata A/R o mediante PEC, conserva validità ai fini dell’applicazione della ritenuta sul 20% dell’ammontare delle provvigioni anche oltre l’anno cui si riferisce (circolare 30 dicembre 2014, n. 31/E).

Cosicché, ad esempio, ipotizzando l’invio della prima richiesta di applicazione della ritenuta ridotta entro il 31 dicembre 2025, questa conserva validità anche per gli anni successivi, senza che sia necessaria la sua ripetizione, fatto salva la necessità di comunicare le variazioni che fanno perdere il diritto all’agevolazione.

L’omissione della comunicazione relativa alle variazioni che comportano il venir meno delle predette condizioni comporta l’applicazione della sanzione amministrativa da euro 250 a euro 2.000 (art. 11, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471).

La medesima sanzione è applicabile in caso di dichiarazione incompleta o non veritiera (circolare 30 dicembre 2014, n. 31/E).

Le eventuali ritenute ordinarie effettuate prima che il committente sia venuto in possesso della dichiarazione del percipiente si considerano oramai acquisite ai fini del loro versamento.

A ogni modo, le ritenute ordinarie o ridotte che siano, effettuate dal committente saranno poi “travasate” nella Certificazione Unica e nel 770 (riepilogo versamenti effettuati e compensazioni operate nei quadri ST e SX nel modello 770).

Sulla C.U., si ricorda che l’art. 4 del D.L. n. 81/2025 è intervenuto sul termine di trasmissione della Certificazione Unica completando ovvero aggiustando il precedente intervento di cui al D.L. n. 108/2024.

Come da Relazione illustrativa del Decreto, la norma dispone che a decorrere dal 2026, le Certificazioni Uniche, di cui all’art. 4, comma 6-ter, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, contenenti esclusivamente redditi che derivano da prestazioni di lavoro autonomo rientranti nell’esercizio di arte o professione abituale sono trasmesse in via telematica all’Agenzia delle Entrate entro il 30 aprile dell’anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti, anziché entro il termine previsto dall’art. 4, comma 6-quinquies, terzo periodo, del richiamato Decreto (ossia entro il 31 marzo).

Il differimento, finalizzato ad agevolare gli adempimenti dei sostituti d’imposta, riguarda anche le Certificazioni Uniche contenenti redditi d’impresa ossia provvigioni per le prestazioni non occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari.

 

I sostituti d’imposta che al 31 dicembre 2024 avevano non più di 5 dipendenti devono prestare particolare attenzione alla scadenza del 17 febbraio 2025 (il 16 è domenica), data entro la quale occorre versare le ritenute e trattenute operate sui redditi di lavoro dipendente o autonomo (ovvero assimilati) relative al mese di gennaio 2025, qualora corrispondano esclusivamente queste tipologie di compensi.

Il 17 febbraio rappresenta infatti anche la prima data utile per la trasmissione dei dati aggiuntivi con il nuovo modello denominato “PROSPETTO DELLE RITENUTE/TRATTENUTE OPERATE”, approvato con il provv. n. 25978/2025.

Si ricorda che nel nuovo modulo vanno indicati:

Inoltre, ai fini del versamento con il modello F24 delle ritenute e trattenute operate, occorre indicare anche:

La trasmissione all’Agenzia delle Entrate dei dati aggiuntivi è equiparata, a tutti gli effetti, alla loro esposizione nel modello 770; se, invece, il sostituto d’imposta decide di non utilizzare la nuova procedura dovrà presentare il modello 770 per l’intero anno di riferimento.

Il loro invio non è quindi un obbligo per il sostituto d’imposta, bensì una facoltà che consente loro una semplificazione sul modello 770.

L’adesione alla procedura semplificata è infatti facoltativa e avviene tramite comportamento concludente, essendo sufficiente l’utilizzo del nuovo prospetto delle ritenute e trattenute operate.

Tuttavia, in caso di adesione, il sostituto d’imposta è vincolato all’utilizzo della nuova procedura per l’intero anno d’imposta per cui ha esercitata l’adesione (art. 16 comma 3 del DLgs. 1/2024). È proprio su questo aspetto che occorre prestare attenzione.

Tenuto conto infatti che la nuova procedura può già essere utilizzata dal 6 febbraio 2025, la trasmissione dei dati aggiuntivi delle ritenute e trattenute del mese di gennaio 2025 entro il 17 febbraio vincolerà il sostituto d’imposta per tutto il 2025.

È quindi opportuno che il sostituto d’imposta valuti attentamente la nuova procedura prima del suo utilizzo e su questo aspetto può essere d’aiuto il periodo transitorio previsto dal provv. n. 25978/2025.

In particolare, per le ritenute e trattenute operate nei mesi di gennaio e febbraio 2025, i sostituti d’imposta che si avvalgono della nuova modalità possono:

Il periodo transitorio consentirebbe quindi al sostituto d’imposta di avere più tempo a sua disposizione per valutare la convenienza della nuova procedura e decidere poi di utilizzarla o meno.

Tuttavia, anche se con il periodo transitorio è possibile trasmettere i dati aggiuntivi dei mesi di gennaio e febbraio 2025 entro il 30 aprile, i sostituti d’imposta dovranno scegliere se utilizzare o meno la nuova procedura prima di tale data, ovverosia entro il 16 aprile, data entro la quale occorrerà versare e comunicare i dati aggiuntivi relativi alle ritenute e trattenute di marzo 2025 (mese che non rientra nel periodo transitorio).

Ricapitolando, il sostituto d’imposta:

Nulla cambia per i versamenti, che dovranno essere effettuati entro le ordinarie scadenze del 17 febbraio (ritenute di gennaio), 17 marzo (ritenute di febbraio) e 16 aprile (ritenute di marzo).

Attuando le disposizioni contenute nell’art. 16 del DLgs. 1/2024, con il provv. n. 25978/2025 l’Agenzia delle Entrate ha definito le modalità di comunicazione dei dati aggiuntivi che i sostituti d’imposta possono trasmettere unitamente al modello F24, a partire dal 6 febbraio 2025, in alternativa alla presentazione del modello 770.

Si ricorda che la norma in esame ha introdotto, dal periodo d’imposta 2025, una procedura semplificata di comunicazione dei dati sulle ritenute relative ai redditi di lavoro dipendente e autonomo, utilizzabile dai datori di lavoro (sostituti d’imposta) con un numero complessivo di dipendenti al 31 dicembre dell’anno precedente non superiore a cinque. In particolare, in alternativa alla presentazione del modello 770, il sostituto d’imposta può comunicare specifici dati individuati con il provvedimento in commento in occasione dei versamenti mensili delle ritenute effettuati tramite il modello F24.

Per quanto concerne l’ambito applicativo, la nuova procedura può essere utilizzata dai soggetti che:

Nello specifico, la nuova procedura si applica alle ritenute e trattenute da versare e ai crediti maturati dai sostituti d’imposta utilizzati in compensazione tramite il modello F24, identificati dai relativi codici tributo elencati nell’allegato 1 al provvedimento (ad esempio, il codice tributo 1001, relativo alle ritenute sulle retribuzioni, o 1040 per le ritenute sui compensi professionali).

I suddetti soggetti possono comunicare all’Agenzia delle Entrate l’ammontare delle ritenute e trattenute operate, indicando il relativo codice tributo e il periodo di riferimento (nonché la Regione o il Comune a cui si riferiscono le addizionali IRPEF) e la presenza delle fattispecie elencate nell’allegato 2 al provvedimento nel campo “Note” (come, ad esempio, se il versamento si riferisce al conguaglio fiscale o alla “cassa allargata”).

Inoltre, ai fini del versamento con F24, i suddetti soggetti indicano anche:

I dati aggiuntivi da comunicare in occasione dell’invio del modello F24 – attraverso i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate, direttamente dal sostituto d’imposta o tramite intermediario – dovranno essere esposti nel nuovo modello denominato “PROSPETTO DELLE RITENUTE/TRATTENUTE OPERATE”.

Come accennato, le comunicazioni dei suddetti dati ai sensi del provvedimento in commento sono equiparate, a tutti gli effetti, all’esposizione dei medesimi dati nel modello 770, anche ai fini del controllo automatizzato ex art. 36-bis del DPR 600/73 (restano fermi gli altri obblighi dei sostituti d’imposta e le ordinarie scadenze per il versamento delle ritenute e trattenute operate, secondo le disposizioni vigenti).

In caso di omesso versamento delle ritenute e trattenute operate, le comunicazioni devono comunque essere effettuate entro la scadenza del termine di presentazione del modello 770 relativo all’anno di riferimento.

Invece, i sostituti d’imposta che non si avvalgono della nuova modalità di comunicazione dei dati dovranno presentare il modello 770, per l’intero anno di riferimento. La presentazione del modello 770 equivale alla scelta di non avvalersi della nuova modalità.

Relativamente alle ritenute e trattenute operate nei mesi di gennaio e febbraio 2025, i sostituti d’imposta che si avvalgono della nuova modalità possono effettuare i relativi versamenti tramite il modello F24 entro le ordinarie scadenze, ma trasmettere i dati aggiuntivi entro il 30 aprile 2025

(MF/ms)

Con il provvedimento n. 9454 pubblicato il 15 gennaio 2025, l’Agenzia delle Entrate ha approvato il modello della Certificazione Unica 2025, relativa al periodo d’imposta 2024, unitamente alle relative istruzioni per la compilazione.

Due delle principali novità riguardano i soggetti tenuti al rilascio e all’invio telematico della CU 2025 e i relativi termini di presentazione del modello.

Per quanto concerne i termini, è confermata la scadenza generale del 17 marzo 2025 (il giorno 16 cade di domenica) per la trasmissione telematica all’Agenzia delle Entrate. Cambia invece il termine di presentazione in relazione ai lavoratori autonomi.

Infatti, per effetto di quanto previsto dall’art. 2 comma 5 del D. Lgs. 108/2024 (che ha modificato l’art. 4 comma 6-quinquies del DPR 322/98), dal 2025 le Certificazioni Uniche contenenti esclusivamente redditi che derivano da prestazioni di lavoro autonomo rientranti nell’esercizio di arte o professione abituale devono essere trasmesse in via telematica all’Agenzia delle Entrate entro il 31 marzo dell’anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti.

Pertanto, in tali casi, per l’anno d’imposta 2024, il termine di trasmissione della CU 2025 è fissato al 31 marzo 2025 (in precedenza la trasmissione poteva avvenire entro il 31 ottobre, termine di presentazione del modello 770).

Il termine del 31 ottobre rimane valido per i sostituti d’imposta con riferimento alle Certificazioni Uniche contenenti esclusivamente redditi esenti o non dichiarabili mediante la dichiarazione precompilata.

In merito ai soggetti tenuti al rilascio e all’invio telematico delle CU, l’art. 3 comma 1 del DLgs. 1/2024 (inserendo il comma 6-septies all’art. 4 del DPR 322/98) ha previsto dall’anno di imposta 2024 l’esonero dal rilascio e dalla trasmissione all’Agenzia delle Entrate della Certificazione Unica per i sostituti d’imposta che corrispondono compensi, comunque denominati, ai contribuenti che adottano il regime forfetario di cui all’art. 1 commi da 54 a 89 della L. 190/2014 e il regime di vantaggio ex art. 27 del DL 98/2011 (cfr. circ. Agenzia delle Entrate n. 8/2024, § 3.1).

In sostanza, la CU 2025 (relativa al periodo d’imposta 2024) non deve più essere rilasciata al contribuente né trasmessa all’Agenzia delle Entrate in relazione ai compensi corrisposti ai soggetti in regime forfetario o di vantaggio (secondo quanto previsto dalle istruzioni alla CU 2025, fanno eccezione le indennità, es. quelle di maternità).

Per quanto concerne le novità contenute all’interno del modello, quella di maggior rilievo riguarda sicuramente il c.d. “bonus Natale” di 100 euro (da rapportare al periodo di lavoro dipendente svolto nel 2024), introdotto dall’art. 2-bis del DL 113/2024 in favore dei lavoratori dipendenti in possesso dei seguenti requisiti:

L’indennità non spetta al lavoratore dipendente coniugato o convivente il cui coniuge, non legalmente ed effettivamente separato, o convivente, sia beneficiario della stessa indennità.

L’importo, che non concorre alla formazione del reddito, poteva essere erogato dal sostituto d’imposta insieme alla tredicesima mensilità (su richiesta del lavoratore), oppure può essere fruito dal lavoratore in sede di dichiarazione dei redditi relativa al 2024.

Nella CU 2025 è stata quindi inserita un’apposita sezione, denominata “Indennità tredicesima mensilità”, dove riportare il reddito di lavoro dipendente, l’indennità erogata, non erogata o recuperata e i giorni di detrazione.

Vengono poi confermate le due caselle nn. 474 e 475 relative alla doppia soglia di non imponibilità dei fringe benefit prevista limitatamente al periodo d’imposta 2024 dall’art. 1 commi 16 – 17 della L. 213/2023, vale a dire:

Nelle suddette soglie sono comprese anche le somme erogate o rimborsate ai lavoratori dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche dell’acqua, luce e gas, nonché le spese per l’affitto della prima casa o per gli interessi sul mutuo relativo alla prima casa. In merito, si ricorda che, in caso di superamento delle suddette soglie, l’intero valore dovrà essere assoggettato a tassazione ordinaria.

Confermata anche la casella n. 479 dove indicare il trattamento integrativo speciale, pari al 15% delle retribuzioni lorde corrisposte in relazione al lavoro notturno e alle prestazioni di lavoro straordinario effettuate nei giorni festivi, riconosciuto nei primi sei mesi del 2024 ai lavoratori dipendenti del settore privato degli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande (di cui all’art. 5 della L. 287/91) e del comparto del turismo, inclusi gli stabilimenti termali, con reddito di lavoro dipendente non superiore a 40.000 euro nel periodo d’imposta 2023 (art. 1 commi 21 – 25 della L. 213/2023).

Entro il 18 marzo 2024 (il 16 marzo cade di sabato) i sostituti d’imposta sono tenuti a effettuare l’invio telematico della Certificazione Unica 2024 all’Agenzia delle Entrate, oltre a consegnare il modello al percipiente.

Più tempo invece per le certificazioni contenenti esclusivamente redditi esenti, o non dichiarabili mediante la dichiarazione dei redditi precompilata, il cui termine di trasmissione è previsto per il 31 ottobre 2024.

Si ricorda che il modello della Certificazione Unica 2024, relativo al periodo d’imposta 2023, è stato approvato con il provvedimento dell’Agenzia delle Entrate n. 8253 del 15 gennaio 2024, unitamente alle istruzioni per la compilazione (aggiornate poi il 7 febbraio 2024).

Diverse sono le novità che interessano il modello; tra queste, rientrano sicuramente i fringe benefit e il bonus carburante.

In particolare, rispetto allo scorso anno viene sdoppiata la sezione “Erogazioni in natura” (campi nn. 474 e 475) e confermata la casella relativa al bonus carburante, che assume però una nuova numerazione (n. 476).

Lo sdoppiamento in due caselle delle erogazioni in natura è il risultato delle differenti discipline sui fringe benefit previste per il periodo d’imposta 2023.

Si ricorda, infatti, che l’art. 51 comma 3 terzo periodo del TUIR stabilisce che non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati al lavoratore se il valore complessivo degli stessi non supera 258,23 euro.

In deroga all’art. 51 comma 3 prima parte del terzo periodo del TUIR, l’art. 40 del DL 48/2023 ha poi previsto, limitatamente al solo periodo d’imposta 2023:

L’innalzamento a 3.000 euro della soglia di esenzione e l’inclusione tra i fringe benefit dei rimborsi delle bollette di acqua, luce e gas previsti dall’art. 40 del DL 48/2023 trovano però applicazione esclusivamente in favore dei lavoratori dipendenti con figli fiscalmente a carico.

Come sottolineato dall’Agenzia delle Entrate (circ. n. 23/2023, § 2), l’art. 12 comma 2 del TUIR prevede che sono fiscalmente a carico i figli che abbiano un reddito non superiore a 2.840,51 euro (per il computo di tale limite si considera il reddito al lordo degli oneri deducibili), mentre per i figli di età non superiore a 24 anni tale limite di reddito è elevato a 4.000 euro.

Sul punto, giova ricordare come la misura sia riconosciuta in misura intera a ogni genitore, titolare di reddito di lavoro dipendente e/o assimilato, anche in presenza di un unico figlio, purché lo stesso sia fiscalmente a carico di entrambi.

In caso di superamento dei limiti di 258,23 euro o di 3.000 euro, l’intero valore dovrà essere assoggettato a tassazione ordinaria.

Ciò premesso, il sostituto d’imposta dovrà indicare nel punto:

Per quanto concerne il bonus carburante, l’art. 1 del DL 5/2023 prevede la non concorrenza alla formazione del reddito del lavoratore dei buoni benzina o di analoghi titoli per l’acquisto di carburanti ceduti dai datori di lavoro privati ai dipendenti nel 2023 fino a 200 euro (tale esclusione non rileva ai fini contributivi). Tali somme vanno indicate nel punto 476 della CU 2024.

Nell’ipotesi in cui venga effettuata un’erogazione in natura o di buoni carburante in sostituzione del premio di risultato, l’intero importo del fringe benefit o del buono carburante deve essere riportato – oltre che nei punti sopra indicati – anche nella sezione denominata “Somme erogate per premi di risultato in forza di contratti collettivi aziendali o territoriali”. In particolare, nei punti 573 e 593 occorre riportare l’ammontare del premio di risultato corrisposto sotto forma di benefit e inoltre occorre riportare nei punti: