Il ravvedimento dello splafonamento dell’esportatore abituale, anche se non semplicissimo da gestire, è accompagnato da chiarimenti consolidati, se gestito entro i termini della dichiarazione IVA di riferimento. 
Meno esplorato è il rimedio oltre la presentazione di detta dichiarazione, ma non v’è dubbio che, da una decina d’anni (post Legge n. 190/2014 e D.L. n. 193/2016), con l’istituto del ravvedimento e della dichiarazione integrativa sia possibile porre rimedio, alla violazione in questione, anche oltre la scadenza della suddetta dichiarazione e fino ai termini di prescrizione per l’accertamento. L’ipotesi non è così rara. Dello splafonamento, in linea di massima, ci si dovrebbe accorgere al più tardi in fase di compilazione del quadro VC, ma gli errori e le sviste, si sa, non sono mai così improbabili. In alcuni casi, peraltro, lo splafonamento potrebbe anche essere frutto di fatti sopraggiunti, ma con effetti che, a questi fini, valgono ex tunc. Si pensi, a mero titolo esemplificativo, ad acconti fatturati per ordini relativi a esportazioni a cui, però, non fa seguito un’effettiva destinazione all’estero oppure al caso, non rarissimo, che potrebbe conseguire da esportazioni con trasporto a cura del cessionario non residente (art. 8/b) di cui non si riesce a provare l’avvenuta uscita oppure anche ad un reso su cessioni che avevano regolarmente formato plafond. Giacché, secondo il pensiero dell’Amministrazione finanziaria (circolare n. 8/D/2003) le variazioni, a prescindere che siano gestite con rilevanza IVA (stesso trattamento dell’operazione originaria) oppure senza rilevanza (FCI, art. 26) vanno a rettificare l’ammontare dell’operazione originaria, non è improbabile, quindi, che si possa generare, per l’appunto, anche uno splafonamento postumo rispetto alla dichiarazione IVA (apparentemente regolare) dell’anno già chiuso laddove, al netto della variazione, non residui un plafond comunque sufficiente a coprire gli acquisti effettuati in sospensione d’imposta.  
A prescindere dal motivo e dalla buona fede, è fuori dubbio che in tutti i casi in cui acquisti (o importazioni) con dichiarazione d’intento risultano effettuati oltre il plafond effettivamente spettante (al netto, quindi, anche delle citate eventuali variazioni postume) si configura una violazione sanzionabile, com’è noto, a mente dell’art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 471/1997, ovvero, per le violazioni commesse dal 01/09/2024, nella misura del 70% dell’IVA (dal 100 al 200% per violazioni precedenti, ndA). Con l’istituto del ravvedimento è possibile, ovviamente, ridurre l’impatto della citata sanzione. 
La soluzione procedurale, come vedremo, varia a seconda che per il ravvedimento venga o meno coinvolto anche il fornitore e nel caso non si proceda con sufficiente celerità (cioè prima della presentazione della dichiarazione IVA) il rimedio (lungo o ultra lungo) non potrà prescindere dalla presentazione anche di una dichiarazione integrativa riferita all’anno dello splafonamento la cui gestione sarà più o meno complessa a seconda del caso.  
I 3 metodi per il ravvedimento dello splafonamento 
Partiamo con il ricordare che le procedure per porre rimedio allo splafonamento dell’esportatore abituale (da non confondere con lo “sforamento” del fornitore che emette fattura oltre l’importo assegnato con la dichiarazione d’intento) sono state tratteggiate dalla risoluzione n. 16/E/2017 da contestualizzare con le, più recenti, evoluzioni della fatturazione elettronica. Possiamo riassumere le 3 (alternative) procedure come segue: 

Proviamo a formulare alcuni esempi tratteggiando anche i diversi impatti dichiarativi. 
Esempio 1 – rimedio entro lo stesso anno dello splafonamento 
Ipotizziamo che l’esportatore abituale BETA si accorga, prima di presentare la dichiarazione IVA relativa all’anno X0, di avere effettuato acquisti per € 110.000 rispetto al plafond complessivamente disponibile per l’anno suddetto di € 100.000. Ipotizziamo che lo splafonamento di € 10.000 (IVA corrispondente ad € 2.200) risalga ad acquisti effettuate ad ottobre e che BETA proceda con ravvedimento nel mese di dicembre dell’anno X0 ovvero entro il 31 dicembre dell’anno in cui ha commesso la violazione.  
BETA potrà quindi rimediare anche adottando la retro descritta procedura C inserendo l’IVA dello splafonamento (€ 2.200) e gli interessi del tardivo versamento/assolvimento (versamento per dicembre invece che per ottobre come sarebbe avvenuto senza splafonamento) nella liquidazione IVA di dicembre (versamento con 6012 del risultato della liquidazione, se a debito). Con questa procedura l’IVA da splafonamento potrà risultare quindi compensata (in tutto o in parte) con l’eventuale credito della liquidazione di dicembre. BETA dovrà quindi versare con F24 la sanzione che, nell’esempio, potrà fruire della riduzione di 1/9 (comma 1/a-bis dell’art. 13, D.Lgs. n. 472/1997) se il ravvedimento viene perfezionato entro 90 giorni dalla violazione e che ammonterà quindi (per violazioni post Riforma, D.Lgs. n. 87/2024) a € 171,11 (2.200 x 70% x 1/9); la riduzione sarà ovviamente meno favorevole (1/8, 1/7, ecc.) se il ravvedimento non viene invece perfezionato entro i citati 90 giorni.  
Stessa sanzione se si agisce, nei termini medesimi, con la procedura B salvo aggiungere nel modello F24 il versamento dell’IVA (nel caso in analisi codice tributo 6010) e gli interessi legali (codice 1991).  
Adottando la procedura C o B l’IVA autonomamente regolarizzata da BETA (il fornitore ALFA mantiene immutata l’originaria fattura in art. 8/c) andrà indicata, per quadratura, del rigo VE25 (variazione e arrotondamenti d’imposta) della dichiarazione di BETA giacché i versamenti – sanzione esclusa che non andrà riportata in dichiarazione – concorreranno alla compilazione del rigo VL30 (rigo dei versamenti periodici della dichiarazione). Come confermano le istruzioni dichiarative l’operazione così regolarizzata andrà pertanto collocata nel rigo degli acquisti imponibili IVA (VF1-VF13 se detraibile) e non, quindi, nel VF17; l’acquisto regolarizzato andrà inoltre espunto dalla compilazione degli acquisti/importazioni del quadro VC. Va da sé, ovviamente, che (ferme restando tutte le altre operazioni) dalla dichiarazione IVA di BETA emergerà un maggior credito (o minor debito) corrispondente all’IVA regolarizzata ossia a quella stessa IVA che sarebbe emersa dalla fattura del fornitore ALFA se, avvisato per tempo, avesse bloccato l’utilizzo della dichiarazione d’intento.  
Nel caso venga eventualmente adottata la procedura A, analoga collocazione (solo) in VF (e niente VC) dovrà riguardare l’acquisto, nella dichiarazione di BETA, se il fornitore ALFA ha emesso la nota di addebito IVA e la stessa è stata ricevuta ed annotata da BETA entro il 31 dicembre. Anche in tal caso la sanzione versata da BETA non dovrà comparire in dichiarazione IVA (idem per gli interessi). 
Esempio 2 – rimedio oltre il 31 dicembre dell’anno di splafonamento ma entro la DAI 
Teniamo gli stessi dati dell’esempio 1 e ipotizziamo ora che il ravvedimento avvenga oltre il 31 dicembre dell’anno di splafonamento (X0) ma comunque prima del 30 aprile X1.  
La sanzione che, come abbiamo già osservato, è sempre dovuta dal cessionario/committente che ha splafonato, potrà godere della riduzione di 1/8 (comma 1/b dell’art. 13) per ravvedimento (oltre i 90 giorni ma) entro la scadenza della dichiarazione relativa all’anno in cui è stata commessa la violazione ed ammonterà, quindi, ad € 192,50 (2.200 x 70% x 1/8).  
Nell’adozione della procedura B, per il calcolo degli interessi, si dovrà ovviamente tener conto dei maggiori giorni di ritardo trascorsi, fermo restando quanto retro già evidenziato (compresa la modalità espositiva nella dichiarazione IVA relativa all’anno X0). La procedura C non potrà essere, invece, adottata.  
Nel caso di eventuale adozione della procedura A si crea uno “scollamento” (fisiologico) fra gli importi degli acquisti con plafond indicati nel quadro VC (che non dovrà tenere conto dell’acquisto, de quo, giacché regolarizzato) e il quadro VF giacché la nota di debito ricevuta nell’anna X1 non potrà essere retro imputata nell’anno X0 dove l’acquisto rimane, pertanto, indicato nel rigo VF17. 
Esempio 3/a – rimedio oltre la scadenza della dichiarazione annuale, con coinvolgimento del fornitore 
Fermo restando il solito esempio dello splafonamento di € 10.000 (IVA 2.200) ipotizziamo ora che BETA ponga rimedio alla violazione oltre il 30 aprile dell’anno X1 ovvero oltre la scadenza della dichiarazione riferita all’anno X0. In tal caso, la riduzione da ravvedimento della sanzione è, ovviamente, un po’ meno favorevole: scende, infatti, a 1/7 (comma 1/b-bis); a 1/6, se dopo l’eventuale schema d’atto (comma 1/b-ter), ecc.. Ipotizzando, quindi, un ravvedimento prima della comunicazione di uno schema d’atto la sanzione da ravvedimento ammonta, nel nostro caso, a € 220 (2.200 x 70% x 1/7).  
Fermi restando versamento di sanzioni e interessi da parte di BETA, oltre la scadenza della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui è stato commesso lo splafonamento, la procedura A (con coinvolgimento del fornitore), anche se ormai desueta, potrebbe risultare un po’ meno complessa. Come abbiamo già osservato, a prassi vigente, BETA non potrà infatti retro imputare all’anno dello splafonamento (X0) l’IVA risultate dalla nota di addebito chiesta da ALFA (anno X1, X2 …); detta imposta, ferma restando l’applicazione delle condizioni esistenti (ad esempio pro-rata) al momento di effettuazione dell’originaria fornitura (anno X0), andrà quindi ordinariamente annotata e detratta nell’anno di arrivo della suddetta nota (requisito del possesso); per evitare la duplicazione dell’importo dell’acquisto  (già indicato in VF17 dell’anno X0) BETA potrebbe collocare la sola IVA nel rigo VF26 delle variazioni e arrotondamenti della dichiarazione annuale (e solo VP5 in Li.Pe). A meno che non si tratti di uno splafonamento sopravvenuto l’esportatore abituale dovrà, pur tuttavia, presentare una dichiarazione integrativa per l’anno X0 al fine di sistemare (fermo restando tutto il resto, anche il rigo VF17) il solo quadro VC per rimuovere l’indicazione dell’importo, relativo all’acquisto regolarizzato, e quindi lo splafonamento anche da detto quadro. Il tal caso la presentazione andrà accompagnata, si ritiene, dal versamento della sanzione prevista per la dichiarazione irregolare (art. 8, D.Lgs. n. 471/1997) con versamento di sanzione da ravvedimento pari a € 35,71 (250 x 1/7). Si ricorda che le dichiarazioni integrative vanno presentate (salva barratura dell’apposita casella) con la stessa modulistica prevista per la dichiarazione ordinaria. 
Esempio 3/b – rimedio oltre la scadenza della dichiarazione annuale, con autofattura 
Ferma restando l’impraticabilità della procedura C, il cessionario può alternativamente procedere in piena autonomia, seguendo la procedura B, versando IVA, interessi e sanzioni con F24. In tal caso, dovrà essere posta, però, maggiore attenzione alla gestione della dichiarazione integrativa e, in particolare, alle regole dell’art. 8, commi 6-ter e 6-quater D.P.R. n. 322/1998.  
L’autofattura TD21 (come retro evidenziato) dovrà essere compilata riportando (campo 2.1.1.3) «la data … che deve comunque ricadere nell’anno in cui si è verificato lo splafonamento». Ancorché annotata in anno successivo a quello di riferimento dello splafonamento gli importi regolarizzati andranno comunque imputati all’anno dello splafonamento e quindi la dichiarazione integrativa dell’anno X0 andrà compilata come retro evidenziato e da detta dichiarazione, come abbiamo già osservato, emergerà verosimilmente (salvo limitazioni alla detrazione) un credito IVA (o un minore debito). Si tratterà di una dichiarazione integrativa a favore del contribuente in sé non sanzionabile, quindi, ai sensi dell’art. 5, D.Lgs. n. 471/1997 (dichiarazioni omesse o infedeli), ma (si ritiene) ex art. 8 (errori nel contenuto e documentazione delle dichiarazioni) giacché con la suddetta non vengono rimossi errori interamente (esclusivamente) a favore del contribuente bensì, per l’appunto, anche altre violazioni non meramente formali (si pensi, ad esempio, alle correzioni da apportare nel quadro VC); in tal senso depone la risoluzione n. 82/E/2020 per il caso in cui la dichiarazione, pur con saldo a favore del contribuente, sia frutto di correzioni sia a favore che a sfavore.  
A parere di chi scrive, è, pertanto, opportuno accompagnare la suddetta dichiarazione integrativa con un ravvedimento su sanzione a base € 250. Nel caso di integrativa entro la scadenza della dichiarazione successiva a quella relativa all’anno X0 (quindi entro il 30 aprile dell’anno X2) la sanzione ridotta ammonterà, pertanto, a € 31,25 (250 x 1/8); oltre tale termine ad € 35, 71 (250 x 1/7), ecc. 
Ciò premesso, per la gestione del credito emergente da detta dichiarazione integrativa (nell’esempio € 2.200), se non chiesto a rimborso, occorre considerare le regole del citato D.P.R. n. 322/1998 e delle istruzioni della dichiarazione annuale e quindi detto credito (credito da VX5 dell’integrativa) relativo all’anno X0: 

 

Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del DL 167/2024 diventa effettiva la riapertura dei termini per aderire al concordato preventivo biennale per i soggetti che hanno presentato la dichiarazione dei redditi entro lo scorso 31 ottobre.

L’art. 1 comma 1 del DL fa espresso riferimento ai contribuenti “di cui agli articoli da 10 a 22” del DLgs. 13/2024; si tratta, in altre parole, dei soggetti che applicano gli ISA, con esclusione dei contribuenti in regime forfetario ex L. 190/2014 (per i quali il termine ultimo per aderire al CPB rimane quello scaduto il 31 ottobre 2024).

Tra essi, l’adesione al concordato preventivo biennale 2024-2025 resta comunque sbarrata se la dichiarazione:

L’adesione tardiva alla proposta del Fisco può essere espressa entro il 12 dicembre 2024 mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa nella quale non devono essere “indicati un minore imponibile o, comunque, un minore debito d’imposta ovvero un maggiore credito rispetto a quelli riportati nella dichiarazione presentata entro la data del 31 ottobre 2024”.

In altre parole, l’adesione è possibile nel caso in cui l’unico elemento di novità della dichiarazione integrativa sia la compilazione del quadro P, con cui viene formalmente accettata la proposta di CPB. In questo caso, fatti salvi prossimi chiarimenti ufficiali, non dovrebbe essere versata alcuna sanzione (anche ridotta in base al ravvedimento operoso), trattandosi di una riapertura dei termini di adesione.

L’adesione tardiva al CPB dovrebbe comunque essere ammessa nel caso di dichiarazione integrativa a sfavore in cui, oltre all’accettazione della proposta, vengano indicati maggiori imponibili, maggiori debiti d’imposta o minori crediti rispetto a quanto riportato nella dichiarazione originaria, oppure in caso di vizi formali che attengono al contenuto della dichiarazione, ma non incidono sull’individuazione del soggetto passivo o sulla determinazione della base imponibile o del tributo. A differenza della casistica precedente, in tali ipotesi sarebbe dovuta la sanzione per inesatta dichiarazione (circ. n. 42/2016); il minimo su cui computare la riduzione al nono da ravvedimento operoso è 250 euro.

Quanto sopra rilevato è limitato alla presentazione entro il 12 dicembre 2024 della dichiarazione integrativa con cui si accede al CPB; una volta formulata l’adesione al regime, infatti, torna ad applicarsi la disciplina prevista per tale istituto, secondo cui la presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa con cui si determina una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l’accettazione della proposta di concordato costituisce una causa di decadenza dal concordato, a patto che lo scostamento sia superiore al 30% (in tal senso, la circ. n. 18/2024, § 2.6)

Resta in ogni caso fermo che, mediante una dichiarazione integrativa, sia essa presentata entro il 12 dicembre prossimo oppure dopo, non potrà essere revocata l’adesione al CPB già espressa. Questa infatti potrà venire meno solo se saranno integrate le fattispecie di cessazione o di decadenza previste dal DLgs. 13/2024, o nel caso in cui si verifichino circostanze eccezionali (individuate dal DM 14 giugno 2024) che provochino diminuzioni del reddito effettivo rispetto a quello concordato superiori al 30%.

Nonostante la riapertura dei termini per l’adesione al concordato, al momento rimane confermata al prossimo 2 dicembre (il 30 novembre cade di sabato) la scadenza del termine per il versamento del secondo acconto delle imposte.

Considerato che l’adesione o meno al concordato preventivo biennale ha effetti anche sulla determinazione della seconda o unica rata di acconto, possono verificarsi due situazioni:

 
Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del DL 167/2024 diventa effettiva la riapertura dei termini per aderire al concordato preventivo biennale per i soggetti che hanno presentato la dichiarazione dei redditi entro lo scorso 31 ottobre.

L’art. 1 comma 1 del DL fa espresso riferimento ai contribuenti “di cui agli articoli da 10 a 22” del DLgs. 13/2024; si tratta, in altre parole, dei soggetti che applicano gli ISA, con esclusione dei contribuenti in regime forfetario ex L. 190/2014 (per i quali il termine ultimo per aderire al CPB rimane quello scaduto il 31 ottobre 2024).

Tra essi, l’adesione al concordato preventivo biennale 2024-2025 resta comunque sbarrata se la dichiarazione:

L’adesione tardiva alla proposta del Fisco può essere espressa entro il 12 dicembre 2024 mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa nella quale non devono essere “indicati un minore imponibile o, comunque, un minore debito d’imposta ovvero un maggiore credito rispetto a quelli riportati nella dichiarazione presentata entro la data del 31 ottobre 2024”.

In altre parole, l’adesione è possibile nel caso in cui l’unico elemento di novità della dichiarazione integrativa sia la compilazione del quadro P, con cui viene formalmente accettata la proposta di CPB. In questo caso, fatti salvi prossimi chiarimenti ufficiali, non dovrebbe essere versata alcuna sanzione (anche ridotta in base al ravvedimento operoso), trattandosi di una riapertura dei termini di adesione.

L’adesione tardiva al CPB dovrebbe comunque essere ammessa nel caso di dichiarazione integrativa a sfavore in cui, oltre all’accettazione della proposta, vengano indicati maggiori imponibili, maggiori debiti d’imposta o minori crediti rispetto a quanto riportato nella dichiarazione originaria, oppure in caso di vizi formali che attengono al contenuto della dichiarazione, ma non incidono sull’individuazione del soggetto passivo o sulla determinazione della base imponibile o del tributo. A differenza della casistica precedente, in tali ipotesi sarebbe dovuta la sanzione per inesatta dichiarazione (circ. n. 42/2016); il minimo su cui computare la riduzione al nono da ravvedimento operoso è 250 euro.

Quanto sopra rilevato è limitato alla presentazione entro il 12 dicembre 2024 della dichiarazione integrativa con cui si accede al CPB; una volta formulata l’adesione al regime, infatti, torna ad applicarsi la disciplina prevista per tale istituto, secondo cui la presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa con cui si determina una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l’accettazione della proposta di concordato costituisce una causa di decadenza dal concordato, a patto che lo scostamento sia superiore al 30% (in tal senso, la circ. n. 18/2024, § 2.6)

Resta in ogni caso fermo che, mediante una dichiarazione integrativa, sia essa presentata entro il 12 dicembre prossimo oppure dopo, non potrà essere revocata l’adesione al CPB già espressa. Questa infatti potrà venire meno solo se saranno integrate le fattispecie di cessazione o di decadenza previste dal DLgs. 13/2024, o nel caso in cui si verifichino circostanze eccezionali (individuate dal DM 14 giugno 2024) che provochino diminuzioni del reddito effettivo rispetto a quello concordato superiori al 30%.

Nonostante la riapertura dei termini per l’adesione al concordato, al momento rimane confermata al prossimo 2 dicembre (il 30 novembre cade di sabato) la scadenza del termine per il versamento del secondo acconto delle imposte.

Considerato che l’adesione o meno al concordato preventivo biennale ha effetti anche sulla determinazione della seconda o unica rata di acconto, possono verificarsi due situazioni:

 

Nella riunione del Consiglio dei Ministri svoltasi il 12 novembre è stata approvata l’annunciata riapertura dei termini per applicare il concordato preventivo biennale 2024-2025; i contribuenti che non hanno aderito entro lo scorso 31 ottobre avranno quindi tempo fino al prossimo 12 dicembre per cambiare idea e accettare il reddito proposto dall’Agenzia delle Entrate.

La proroga verrà introdotta con un decreto legge ad hoc, la cui pubblicazione in Gazzetta Ufficiale dovrebbe avvenire a stretto giro; stando alle prime anticipazioni, tale DL non verrà convertito in legge e le disposizioni ivi contenute confluiranno in un emendamento al DL 155/2024, attualmente all’esame del Senato e da convertire entro il 18 dicembre.

I contribuenti e i loro consulenti avranno quindi un ulteriore mese di tempo per riflettere sull’opportunità di aderire o meno al concordato preventivo biennale; la proroga dei termini era stata nelle ultime settimane richiesta da più parti a causa delle obbiettive incertezze riguardanti diversi aspetti del nuovo istituto, indirettamente riconosciute anche dall’Agenzia delle Entrate, che dopo aver pubblicato nel mese di settembre una corposa circolare recante “i primi chiarimenti sistematici”, ha poi diffuso per tutto il mese di ottobre ulteriori precisazioni sotto forma di risposte a FAQ, esaminando sia casi particolari che questioni di interesse generale.

La riapertura dei termini dovrebbe riguardare solo i contribuenti che hanno presentato il modello REDDITI 2024 entro il 31 ottobre; i soggetti che non hanno rispettato tale termine, presentando la dichiarazione tardivamente (le dichiarazioni presentate entro 90 giorni dalla scadenza del termine sono comunque considerate valide), non potranno quindi aderire al concordato preventivo biennale 2024-2025.

Il DL in esame potrebbe, inoltre, introdurre un’ulteriore condizione per beneficiare della proroga; secondo le prime anticipazioni, infatti, l’adesione al CPB oltre il 31 ottobre ed entro il 12 dicembre sarebbe possibile a condizione che il contribuente accetti di dichiarare per il biennio 2024-2025 (solo per il 2024, in caso di contribuenti in regime forfetario) un importo superiore rispetto al reddito determinato per il 2023 in sede di presentazione della dichiarazione originaria.

Al momento si tratta di un’anticipazione che potrà trovare conferma solo dopo la pubblicazione del testo definitivo del DL in Gazzetta Ufficiale.

La misura è stata accolta con favore dal CNDCEC il quale ha rilevato, in un comunicato stampa, che la stessa “costituisce una possibilità che potrebbe fornire un ulteriore contributo in termini di incassi da finalizzare al taglio della pressione fiscale per le famiglie italiane”. Più critica l’Associazione nazionale commercialisti, soprattutto sulla limitazione della proroga solo ai soggetti che hanno tempestivamente presentato la dichiarazione; a giudizio dell’ANC sarebbe in un certo senso “discriminante” nei confronti di quei contribuenti che, potendo, decidono di trasmettere la dichiarazione successivamente alla scadenza ordinaria.

Sotto un diverso profilo, l’analisi del testo definitivo del DL permetterà di chiarire se le adesioni tardive al concordato preventivo biennale (vale a dire, quelle effettuate entro il 12 dicembre) consentano o meno l’ingresso al regime del ravvedimento 2018-2022 collegato al CPB; l’art. 2-quater del DL 113/2024, che disciplina tale istituto, attualmente prevede infatti che la misura sia riservata ai contribuenti “che aderiscono, entro il 31 ottobre 2024, al concordato preventivo biennale”.

La riapertura dei termini per aderire al CPB si incrocia, inoltre, con la scadenza del termine per il versamento del secondo acconto, che dovrebbe restare fermo al prossimo 2 dicembre (il 30 novembre cade di sabato); considerato che l’adesione o meno al concordato preventivo biennale ha effetti anche sulla determinazione della seconda o unica rata di acconto, possono quindi verificarsi due situazioni:

 

Acconti con maggiorazione

In merito, si ricorda che i contribuenti che applicano il concordato preventivo biennale e scelgono di determinare l’acconto 2024 con il metodo storico devono versare, oltre agli importi dovuti a tale titolo, anche una maggiorazione (con aliquote variabili per imposte dirette, IRAP e contribuenti in regime forfetario) sulla differenza, se positiva, tra il reddito concordato e quello dichiarato per il periodo precedente.

(MF/ms)
 

Pubblicato il provvedimento per l’attuazione del regime del ravvedimento per gli anni 2018-2022 per chi ha ha aderito all’istituto del CPB.

L’articolo 2-quater del D.L. 9 agosto 2024, n. 113 consente ai soggetti che:

di adottare il regime di “ravvedimento” versando le imposte sostitutive sia delle imposte sui redditi e delle relative addizionali sia dell’imposta regionale sulle attività produttive.

In particolare, l’istituto si rivolge a coloro che, nelle annualità per le quali è possibile accedere al ravvedimento:

Per il calcolo della base imponibile dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali e dell’IRAP, si tiene conto dei dati indicati nelle relative dichiarazioni, anche ai fini dell’applicazione degli ISA, alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto-legge.

In particolare:
 

  

 
Tenuto conto che il comma 15 del citato articolo 2-quater del D.L. 9 agosto 2024, n. 113 rinvia a un provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate la determinazione dei termini e delle modalità di comunicazione delle opzioni di adesione al ravvedimento, l’Agenzia dà attuazione alla disposizione, con il provvedimento del 4 novembre 2024, prot. n. 403886/2024.

Il perfezionamento del “ravvedimento” avviene con il versamento delle imposte sostitutive, quindi il provvedimento prevede che, per l’adozione del “ravvedimento”, l’opzione è esercitata, per ogni “annualità”, mediante presentazione del “modello F24” relativo al versamento della prima o unica rata delle imposte sostitutive con l’indicazione dell’ “annualità” per la quale è esercitata l’opzione.

I soggetti trasparenti – Per le società e associazioni di cui all’articolo 5 del TUIR o le società di cui agli articoli 115 e 116 del TUIR:

In tali casi l’opzione risulta esercitata solo a seguito della presentazione dei modelli F24 relativi al versamento complessivo delle imposte sostitutive dovute per la prima o unica rata. Viene quindi previsto che, in caso di pagamento rateale, considerato che l’opzione, per ciascuna annualità, si perfeziona mediante il versamento di tutte le rate, nel modello F24 venga indicato il numero della rata in versamento e il numero complessivo delle rate; con l’indicazione del codice tributo viene, infine, individuata l’imposta sostitutiva per la quale si sta effettuando, tramite il versamento, l’adesione al ravvedimento.

Con riferimento ai termini per l’esercizio dell’opzione, il provvedimento ricorda che la stessa è effettuata entro il 31 marzo 2025 e che, nel caso di pagamento rateale, il versamento è possibile in un massimo di 24 rate mensili di pari importo maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 31 marzo 2025. Infine, è previsto che al fine di agevolare il soggetto che intende adottare il ravvedimento, l’Agenzia delle Entrate rende disponibili, per ogni annualità, elementi ed informazioni utili per la determinazione delle imposte sostitutive. I soggetti interessati e i relativi intermediari delegati possono consultare tali elementi informativi accedendo al Cassetto fiscale mediante i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate.

In caso di errori nelle fatture trasmesse a dicembre 2023 che non sono state ritrasmesse allo SdI entro i termini stabiliti dall’art. 21 comma 4 del DPR 633/72 (entro 12 giorni), nonostante si provveda a sanare la violazione aderendo all’istituto del ravvedimento operoso, di cui all’art. 13 del DLgs. 472/97, non è possibile retrodatare l’efficacia delle fatture al dicembre 2023.

È quanto viene sostanzialmente chiarito nella risposta a interpello dell’Agenzia delle Entrate n. 146 del 9 luglio 2024.

Il caso esaminato dalla risposta riguarda una fattura emessa il 29 dicembre 2023 con sconto “integrale” (in quanto spettava il superbonus nella misura del 110%) che era stato ridotto dall’imponibile, anziché, come stabilito dal provvedimento dell’Agenzia delle Entrate 3 febbraio 2022 n. 35873, § 3.1, dall’importo totale della fattura. L’Agenzia ricorda infatti che “nella circolare n. 30/E del 22 dicembre 2020, al punto 5.3.4, è stato specificato che, ai fini dell’applicazione dello sconto in fattura, «per corrispettivo dovuto deve intendersi il valore totale della fattura, al lordo dell’IVA, e l’importo dello sconto non riduce la base imponibile e deve essere espressamente indicato nella fattura emessa a fronte degli interventi eseguiti»”.

Ad esempio, per lavori di riqualificazione energetica pari a 50.000 euro con IVA del 10% (in quanto eseguiti nell’ambito di un intervento di ristrutturazione edilizia) che consentono di fruire del superbonus nella misura del 110% (che poteva competere in taluni casi in relazione alle spese sostenute sino al 31 dicembre 2023), la fattura deve indicare:

Nel caso di specie, le “successive note di debito (rectius fatture) prodotte per «rettificare» le fatture errate datate 29 dicembre 2023 sono state concretamente trasmesse allo SdI e, quindi, «emesse» il 27 marzo 2024, ben oltre il termine di 12 giorni che consentono di dare legittima rilevanza alla data corrispondente all’effettuazione dell’operazione (ossia al pagamento, anche tramite l’equivalente sconto).

A ciò si aggiunga che le nuove fatture replicano pedissequamente le precedenti fatture errate salvo che per l’addebito dell’IVA in rivalsa, poi assorbito anch’esso dallo sconto sicché le prime non sembrano essere state «stornate» con una nota di credito ma solo duplicate, in violazione delle norme”.

Nel caso considerato, quindi, secondo la risposta a interpello n. 146/2024, per la fattura di dicembre 2023 con errori nell’importo dell’IVA (in quanto lo sconto sul corrispettivo è stato erroneamente sottratto all’imponibile) ritrasmessa oltre i termini (oltre quindi 12 giorni) con analoghe fatture, “sebbene con l’istituto del ravvedimento operoso, di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, il fornitore, una volta rimosse le violazioni, abbia la possibilità di sanare le sanzioni ad esse relative, detta sanatoria, tuttavia, non consentirà di retrodatare l’efficacia delle fatture al fine di fruire dell’agevolazione di cui si discute in misura pari al 110%”.

Alle fatture corrette e ritrasmesse allo SdI nel corso del 2024, quindi, sarà applicabile il superbonus nella misura prevista per il 2024 (70%).

L’Agenzia delle Entrate ha pubblicato l’8 maggio il provvedimento n. 221010, datato 7 maggio, relativo alla promozione dell’adempimento spontaneo da parte dei beneficiari di aiuti di Stato e di aiuti in regime “de minimis” per i quali è stata rifiutata l’iscrizione nei registri RNA, SIAN e SIPA per aver indicato nei modelli REDDITI, IRAP e 770 per il periodo d’imposta 2020 dati non coerenti con la relativa disciplina agevolativa.

Si ricorda che, ai sensi dell’art. 52 della L. 234/2012 e dell’art. 10 del DM 31 maggio 2017 n. 115, l’Agenzia delle Entrate gestisce i c.d. aiuti fiscali “automatici” e “semi-automatici” provvedendo alla loro iscrizione nei predetti Registri sulla base dei dati dichiarati dai contribuenti nell’apposita sezione “aiuti di Stato” delle rispettive dichiarazioni fiscali.

Gli aiuti fiscali “automatici” e “semi-automatici” si intendono concessi e sono registrati nei Registri dall’Agenzia delle Entrate nell’esercizio finanziario successivo a quello di presentazione della dichiarazione fiscale nella quale sono dichiarati dal beneficiario.

L’Agenzia delle Entrate mette quindi a disposizione del contribuente, con le modalità previste dal provvedimento, le informazioni relative alla mancata registrazione dei suddetti nei registri per aver indicato, nel prospetto “Aiuti di Stato” delle dichiarazioni REDDITI, IRAP e 770 presentate per il periodo d’imposta 2020, dati non coerenti con la relativa disciplina agevolativa.

L’Amministrazione finanziaria rende disponibili tali informazioni per consentire al contribuente di fornire elementi e informazioni utili a regolarizzare l’anomalia rilevata.

Nello specifico, nelle comunicazioni sono contenuti i seguenti dati:

L’Agenzia delle Entrate trasmette quindi, mediante PEC, una comunicazione al domicilio digitale dei singoli contribuenti. Nei casi di indirizzo PEC non attivo di mancato recapito, l’invio è effettuato per posta ordinaria.

La stessa comunicazione e i relativi allegati sono consultabili, inoltre, dall’interessato all’interno del “Cassetto fiscale” nella sezione “L’Agenzia scrive” – “Comunicazioni relative all’invito alla compliance”.

Il contribuente, anche mediante gli intermediari incaricati della trasmissione delle dichiarazioni ex art. 3 comma 3 del DPR 322/98, può richiedere informazioni ovvero segnalare all’Agenzia delle Entrate eventuali inesattezze delle informazioni a disposizione e/o elementi, fatti e circostanze dalla stessa non conosciuti, con le modalità indicate nella comunicazione.

Per quanto riguarda le modalità con cui il contribuente può sanare le irregolarità, l’Amministrazione finanziaria distingue due ipotesi.

Se la mancata iscrizione dell’aiuto individuale nei Registri è imputabile a errori di compilazione dei campi “Codice attività ATECO”, “Settore”, “Codice Regione”, “Codice Comune”, “Dimensione impresa” e “Tipologia costi” del prospetto Aiuti di Stato, il contribuente può regolarizzare la propria posizione presentando una dichiarazione integrativa recante i dati corretti.

A seguito dell’avvenuta regolarizzazione, gli aiuti di Stato e gli aiuti in regime de minimis sono iscritti in RNA, SIAN e SIPA nell’esercizio finanziario successivo a quello di presentazione della dichiarazione integrativa nella quale sono dichiarati.

Qualora invece la mancata registrazione dell’aiuto individuale non sia imputabile agli errori di compilazione del prospetto “Aiuti di Stato” summenzionati, il contribuente può regolarizzare la propria posizione presentando una dichiarazione integrativa e restituendo integralmente l’aiuto illegittimamente fruito, comprensivo di interessi.

In entrambi i casi sono comunque dovute le sanzioni. Il contribuente, però, può beneficiare della riduzione di cui all’art. 13 del DLgs. 472/1997, in funzione della tempestività degli adempimenti.
 

Per le operazioni transfrontaliere effettuate dal 1° luglio 2022, l’obbligo di invio dei dati dovrà essere adempiuto in formato XML via Sistema di Interscambio (SdI), come avviene per l’emissione delle fatture elettroniche (art. 1 comma 3-bis del Dlgs. 127/2015).

L’adempimento dovrebbe interessare anche i soggetti in regime di franchigia, nei cui confronti è stato esteso, sempre dal prossimo 1° luglio l’obbligo di fatturazione elettronica.
Si segnala, tuttavia, che le Commissioni Affari costituzionali e Istruzione del Senato si riuniranno oggi per decidere la sorte dei 1.076 emendamenti al Ddl. di conversione del Dl 36/2022, tra i quali vi è anche quello che, se accolto, prorogherebbe al 1° gennaio 2023 l’entrata in vigore dell’obbligo di fatturazione elettronica e invio dei corrispettivi per i soggetti a regime di vantaggio o forfetario. Il nodo, visti i tempi stretti di conversione, dovrebbe sciogliersi tra pochi giorni.   

Allo stato attuale, le modifiche alle regole di invio dei dati delle operazioni transfrontaliere e l’inclusione di nuove categorie di soggetti obbligati impongono una riflessione in merito al regime sanzionatorio applicabile in caso di errori od omissioni.

La disciplina sanzionatoria del c.d. “esterometro” è stata riformata dalla L. 178/2020 (legge di bilancio 2021) con efficacia dal 1° gennaio 2022, a differenza delle nuove modalità di invio la cui efficacia è stata differita dal 1° gennaio al 1° luglio 2022 ai sensi del Dl 146/2021.

Il novellato art. 11 comma 2-quater del Dlgs. 471/97 prevede, quindi, nel caso di omessa o di errata comunicazione dei dati delle operazioni transfrontaliere, l’applicazione di una sanzione amministrativa pari a 2 euro per ciascuna fattura, entro il nuovo limite massimo di 400 euro mensili.

La sanzione si riduce alla metà, entro il limite massimo di 200 euro per ciascun mese, qualora la trasmissione sia effettuata entro i quindici giorni successivi alle scadenze stabilite dall’art. 1 comma 3-bis del Dlgs. n. 127/2015, o laddove, nel medesimo termine, sia effettuata la trasmissione corretta dei dati.

Allo stato attuale, si registra, quindi, uno sfasamento temporale fra i profili sanzionatori e i termini di trasmissione della comunicazione, posto che le sanzioni sono calcolate su base mensile ma, per le operazioni effettuate sino al 30 giugno 2022, vige ancora la periodicità trimestrale dell’adempimento.

Il disallineamento verrà meno con le modifiche efficaci dal 1° luglio 2022, per effetto delle quali l’invio dei dati non avrà più l’attuale cadenza trimestrale. 

La nuova disciplina impone una particolare attenzione al termine per l’invio dei dati, ai fine di non incorrere nella descritta sanzione.

Infatti, l’invio dei dati deve avvenire:

Il regime sanzionatorio risulta, tuttavia, incoerente rispetto a quello stabilito per la tardiva fatturazione o inversione contabile. ai sensi dell’art. 6 del Dlgs. 471/97.

Si pensi, ad esempio, a un soggetto passivo italiano che acquista beni mobili da un soggetto passivo stabilito in un Paese extra Ue, la cui consegna avviene il 7 settembre 2022.

L’autofattura (in formato analogico o elettronico) dovrebbe essere emessa entro dodici giorni da tale data, mentre il file TD19 per l’esterometro potrebbe essere trasmesso entro il giorno 15 del mese successivo al momento di effettuazione dell’operazione.

Si comprende come, nel caso in cui si desiderasse optare per l’invio elettronico dell’autofattura, la trasmissione dovrebbe essere anticipata (entro il 19 settembre 2022), mentre, qualora il documento fosse emesso in formato cartaceo, l’esterometro con file TD19 potrebbe essere trasmesso entro il 15 ottobre 2022.

Sotto il profilo sanzionatorio, la scelta di emettere un unico documento elettronico entro il 15 del mese successivo, esporrebbe, nel caso di specie, alla sanzione per omesso reverse charge (art. 6 comma 9-bis del Dlgs. 471/97), più elevata rispetto a quella prevista per l’omessa comunicazione delle operazioni transfrontaliere (art. 11 comma 2-quater del Dlgs. 471/97).

Comunicazione con possibilità di ravvedimento operoso

Per quanto concerne le sanzioni relative alla comunicazione delle operazioni con l’estero, dovrebbe comunque essere applicabile l’istituto del ravvedimento operoso (art. 13 del Dlgs. 472/97), al pari di quanto avviene per le sanzioni in tema di fatturazione (ovvero autofatturazione).

Sebbene la prassi non si sia pronunciata espressamente in tema di “esterometro”, si ritiene valido quanto era stato indicato nella ris. n. 87/2017 in tema di comunicazione dei dati delle fatture (adempimento ormai abolito).

L’istituto del ravvedimento operoso consente, tra l’altro, la riduzione della sanzione a 1/8 del minimo, se la regolarizzazione avviene entro il “termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore” (art. 13 comma 1 lett. b) del Dlgs. 472/97).

(MF/ms)

L’Agenzia delle Entrate, in occasione di Telefisco 2021, ha fornito un chiarimento che, sebbene sotto certi aspetti possa apparire scontato, è tuttavia della massima importanza.

Sovente, il contribuente, per le più varie ragioni, può commettere errori che si sostanziano nella tardiva emissione di più fatture (dunque nella tardiva trasmissione delle stesse allo SDI), nonostante le medesime siano state tempestivamente registrate e fatte confluire nella competente liquidazione periodica.
In questo caso, se il contribuente intende sanare la violazione, ha davanti a sé due possibilità: o ravvedersi o attendere l’atto di contestazione della sanzione.
Ciò che rende a volte complicata la decisione è la circostanza seguente: se ci si ravvede non è possibile applicare il cumulo giuridico, istituto di prerogativa esclusiva degli uffici, mentre se si attende l’atto di contestazione delle sanzioni il cumulo viene applicato d’ufficio.
Nel caso esposto, la risposta resa a Telefisco è un po’ laconica, in quanto relativamente alla sanzione applicabile si limita a riportare le sanzioni previste dall’art. 6 del DLgs. 471/97:

Ogni tardiva fatturazione è una violazione a sé stante, a prescindere dal fatto che sia soggetta a sanzione proporzionale (nel qual caso, sempre per ogni violazione, c’è il minimo di 500 euro) oppure fissa.
Quest’ultima sembra la fattispecie che ci occupa, nonostante la risposta non lo confermi espressamente: da un lato, ci sono state molteplici tardive fatturazioni, dall’altro, non c’è stato riflesso sull’imposta, visto che la liquidazione è stata correttamente eseguita e l’IVA versata.
L’art. 12 del DLgs. 472/97, in una fattispecie come quella in esame, prevede la necessità di applicare la sanzione prevista per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio.
Sanzione fissa se l’IVA è stata versata
Così, ipotizzando che l’Ufficio applichi la sanzione fissa minima (250 euro) e l’aumento da cumulo giuridico minimo (un quarto), se le violazioni sono tante può essere sicuramente conveniente attendere l’atto di contestazione della sanzione. Atto che, bisogna sempre ricordarlo, può essere definito al terzo ai sensi dell’art. 16 del DLgs. 472/97, sugli importi che risultano dopo l’applicazione del cumulo giuridico (si veda la circ. Agenzia delle Entrate 13 marzo 2015 n. 10, § 6.1).
Invece, se si opta per il ravvedimento, il contribuente non può in autonomia applicare il cumulo giuridico, istituto che, postulando valutazioni discrezionali, è di prerogativa esclusiva degli uffici. Detto diversamente, se si tratta di 1.000 tardive fatturazioni, ci sarà una sanzione di 250 euro per violazione, sia pure ridotta in conseguenza del ravvedimento.

(MF/ms)