La distinzione tra spese di rappresentanza e spese di pubblicità è legata dall’obiettivo da raggiungere, che per le prime non può che essere individuato nell’accrescimento del prestigio della impresa senza dar luogo ad una aspettativa di incremento delle vendite.
Può essere così riassunto il principio espresso dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 25143/2025 che riprende i precedenti orientamenti già espressi con le ordinanze, Corte di Cassazione: n. 10781/2023; n. 14049/2023.
“In tema di IVA, ai fini della deduzione dei costi, il criterio discretivo tra spese di rappresentanza e spese di pubblicità va individuato negli obiettivi perseguiti, atteso che le prime sono sostenute per accrescere il prestigio della impresa senza dar luogo ad una aspettativa di incremento delle vendite, se non in via mediata e indiretta attraverso il conseguente aumento della sua notorietà e immagine, mentre le seconde hanno una diretta finalità promozionale di prodotti e servizi commercializzati, mediante l’informazione ai consumatori circa l’esistenza di tali beni e servizi, unitamente all’evidenziazione e all’esaltazione delle loro caratteristiche e dell’idoneità a soddisfarne i bisogni, in modo da incrementare le relative vendite” (Cass. n. 10440/2021).

Il giudizio riguardava nello specifico, la contestazione da parte degli Uffici della qualificazione giuridica delle spese collegate all’organizzazione di un evento da parte di un’impresa nei periodi d’imposta 2013 e 2014.
Secondo il soggetto passivo tali spese erano da ritenersi aventi natura pubblicitaria, mentre per l’Ufficio ritenute spese di rappresentanza e come tali indetraibili oltre un limite preciso, ai sensi dell’art. 19-bis.1, comma 1, lett. h), D.P.R. n. 633/1972.
Gli avvisi venivano impugnati dalla contribuente innanzi alla CTP di Verona, che li annullava parzialmente. Proponevano appello sia l’Agenzia, in via principale, che la contribuente, in via incidentale.
La CTI del Veneto respingeva entrambi i gravami, ritenendo, in estrema sintesi, che le spese per il possedessero una forte caratterizzazione commerciale che consente di assimilarle alle spese pubblicitarie.
Tuttavia di diverso parere è la Cassazione che oltre a quanto detto sopra, ribadisce che le spese di rappresentanza (vedi art. 108, comma 2, del TUIR e D.M. MEF 19 novembre 2008), “devono necessariamente rispondere ad una finalità promozionale specificamente incentrata sui prodotti e compiuta attraverso un’attività reclamistica e organizzativa direttamente calibrata sulla loro vendita.

Mentre rientrano tra le seconde ossia tra le spese di pubblicità i costi di iniziative imperniate sull’ente e orientate a potenziarne, quale patrocinatore o sovvenzionatore di eventi culturali, il grado di conoscenza, l’immagine e il prestigio fra potenziali e selezionati clienti, ancorché da esse possa derivare, collateralmente e di riflesso, un incremento delle vendite dei prodotti” (Cass. n. 10781/2023).

Ancor più particolarmente s’è precisato che “costituiscono spese di rappresentanza i costi sostenuti per accrescere il prestigio e l’immagine della società e per potenziarne le possibilità di sviluppo, senza dar luogo ad una aspettativa di incremento delle vendite, mentre sono spese di pubblicità o propaganda quelle erogate per la realizzazione di iniziative tendenti, prevalentemente anche se non esclusivamente, alla pubblicizzazione di prodotti, marchi e servizi, o comunque al fine diretto di incrementare le vendite, sicché è necessaria una rigorosa verifica in fatto della effettiva finalità delle spese” (Cass. n. 14049/2023).

Secondo la Cassazione, i requisiti richiamati nel D.M. 19 novembre 2008, tra i quali quello della gratuità della prestazione devono essere intesi non in senso assoluto, posto che non si può prescindere dal verificare l’obiettivo primario della spesa, la natura e la sua funzione. Né la norma di riferimento né la giurisprudenza assumo il requisito della gratuità quale elemento fattuale che consente di distinguere le spese di rappresentanza da quelle di pubblicità.
La gratuità integra un indice valutabile ai soli fini di una ricostruzione fattuale obiettiva e completa.

(MF/am)

In aggiunta ai limiti già esistenti, con la L. 207/2024 (legge di bilancio 2025) la deducibilità, dal reddito d’impresa, delle spese di rappresentanza e per omaggi è stata subordinata all’ulteriore condizione di eseguire il relativo pagamento con strumenti tracciabili.

È stato, infatti, previsto che tali oneri sono deducibili solo se sostenuti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’art. 23 del DLgs. 241/97 (quali, ad esempio, bancomat, carte di credito, satispay o altra app per smartphone collegata a un IBAN).

Ai sensi dell’art. 1 comma 83 della L. 207/2024, la novità si applica dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 (2025, per i soggetti “solari”).

Considerata la decorrenza, quindi, l’obbligo di eseguire il pagamento con i citati mezzi tracciabili non interessa ancora il periodo d’imposta “solare” 2024, riguardo al quale le spese di rappresentanza e per omaggi rimangono deducibili anche se sostenute con strumenti diversi da quelli tracciabili (quali, ad esempio, il contante e/o i circuiti di credito commerciale che non utilizzano nessuno dei sistemi di pagamento ammessi).

In pratica, nella campagna dichiarativa in corso, è ancora applicabile la “vecchia” disciplina, fatta eccezione per i soggetti che utilizzano il modello REDDITI 2025 per dichiarare i redditi prodotti nel corso del 2025 (ad esempio, società interessate da un’operazione straordinaria che utilizzano il modello per dichiarare i redditi del periodo d’imposta che va dal 1° gennaio 2025 al giorno antecedente a quello di perfezionamento dell’operazione stessa).

Pertanto, le spese di rappresentanza sostenute nel 2024 (esercizi “solari”) sono deducibili se rispondenti ai requisiti di congruità e inerenza definiti dall’art. 108 comma 2 del TUIR e dal DM 19 novembre 2008, a prescindere dalle modalità in cui è avvenuto il pagamento (strumento tracciabile o meno).

In proposito, si ricorda che tali costi sono deducibili in misura pari:

L’art. 1 comma 1 del DM 19 novembre 2008, poi, definisce spese di rappresentanza inerenti, sempreché effettivamente sostenute e documentate, le spese per erogazioni di beni e servizi:

Restano comunque deducibili per il loro intero ammontare le spese relative a beni distribuiti gratuitamente (c.d. omaggi) di valore unitario non superiore a 50 euro.

Infine, le spese di vitto e alloggio qualificabili come spese di rappresentanza devono essere (circ. Agenzia delle Entrate n. 34/2009, § 5.2):

Ciò premesso, ipotizzando che, nel 2024, i ricavi e gli altri proventi conseguiti da Alfa srl siano pari a 1 milione di euro e che le spese di rappresentanza ammontino a 17.000 euro (delle quali 5.000 relative a prestazioni alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande), si deve operare come segue:

L’importo deducibile è pertanto pari a 15.000 euro. L’importo di 2.000 euro è quindi definitivamente indeducibile.

Il modello REDDITI SC 2025 è compilato indicando:

(MF/ms)