Il Consiglio dei Ministri in data 9 aprile 2024 ha approvato, in esame preliminare, il decreto delegato per la razionalizzazione dell’imposta di registro, dell’imposta sulle successioni e donazioni, dell’imposta di bollo e degli altri tributi indiretti diversi dall’IVA, richiesto dall’art. 10 della L. 111/2023.

Per quanto concerne l’imposta sulle successioni e donazioni, la bozza di schema circolata contiene, in primo luogo, molte norme di coordinamento, rese necessarie dall’esigenza di ridurre la frammentazione che attualmente affligge la materia, dato che le disposizioni che riguardano questa imposta sono suddivise tra il DLgs. 346/90 e il DL 262/20069 (art. 2 commi 47-53) che ha reintrodotto il tributo (soppresso nel 2003).

Per fare un esempio, vengono “riportate” nell’art. 7 del DLgs. 346/90 le aliquote e le franchigie dell’imposta, attualmente definite dall’art. 2 commi 47 e 48 del DL 262/2006, senza modificarle.

In larga parte, lo schema del decreto recepisce l’esito dei contrasti interpretativi (giurisprudenziali o di prassi) svoltisi nell’ultimo decennio, sul corretto coordinamento normativo tra vecchia (DLgs. 346/90) e nuova (DL 262/2006) normativa.

Viene recepita l’evoluzione interpretativa in tema di coacervo:

Similmente, il trust verrebbe espressamente menzionato tra le fonti di trasferimenti che vanno assoggettati all’imposta (mentre finora lo si era fatto rientrare grazie all’assimilazione ai vincoli di destinazione).

Per il trust vengono esplicitati i criteri di territorialità ancorandoli alla residenza del disponente al momento della separazione patrimoniale, cosicché:

Sarebbe, poi, recepita la lunga evoluzione giurisprudenziale che ha portato ad affermare l’imponibilità solo del trasferimento finale a favore dei beneficiari del trust, calcolando le aliquote e le franchigie in base al rapporto di parentela tra disponente e beneficiario.

Qui, però, troviamo una novità: si prevede la possibilità, per il contribuente, di derogare al principio di tassazione differita, optando per la tassazione anticipata. In breve, il disponente del trust (o, in caso di trust testamentario, il trustee) può optare per la corresponsione dell’imposta “anticipata”, al momento del conferimento dei beni nel trust (ovvero dell’apertura della successione), determinando la base imponibile, le franchigie e le aliquote applicabili con riferimento al momento del conferimento stesso (ovvero dell’apertura della successione) e se, al momento del conferimento, i beneficiari non sono individuati – precisa la disposizione – si applica l’aliquota più elevata, senza franchigie. In queste ipotesi, i trasferimenti finali ai beneficiari non sconteranno imposta, ma non si darà in ogni caso luogo a rimborsi.

La bozza dello schema di decreto prevede che le norme in tema di trust trovino applicazione anche ai trust già istituiti al momento dell’entrata in vigore del decreto (ma un decreto attuativo dovrà definire le modalità).

Interessanti sono, poi, le modifiche all’esenzione dall’imposta sulle successioni e donazioni per il trasferimento di aziende o partecipazioni a coniuge e discendenti (art. 3 comma 4-ter del DLgs. 346/90). In primo luogo, forse sotto lo stimolo della recente risposta a interpello n. 72/2024, nella quale è stata esclusa l’applicabilità dell’esenzione per un trasferimento di quote a soggetti che già detenevano, in comproprietà, il controllo della società (si veda “Donazione di quote non esente se il beneficiario ha già il controllo e lo rafforza” del 19 marzo 2024), lo schema di decreto prevede che, per il trasferimento di quote in società di capitali, l’esenzione spetti anche quando il beneficiario integra un controllo già esistente.

Inoltre, viene declinata con maggior precisione la condizione del quinquennio che, attualmente, è esplicitata solo per i beneficiari di quote di società di capitali, ai quali si richiede di mantenere il controllo sociale per almeno 5 anni. Il testo della bozza specifica che, per almeno un quinquennio:

Per le liberalità indirette, viene recepita la lettura adeguatrice dell’art. 56-bis comma 2 del DLgs. 346/90 fornita da prassi (circ. n. 30/2015, § 1.2) e giurisprudenza (Cass. nn. 27665/2020 e 28047/2020).
 

Gli acconti Irpef, Ires e Irap relativi al 2022 continuano ad essere dovuti secondo le consuete modalità.

Innanzitutto, ferma restando la necessità che sussista la qualifica di soggetto passivo d’imposta sia nel 2021, sia nel 2022 (cfr. C.M. 31 ottobre 1977 n. 96/13/3983), la sussistenza dell’obbligo di versamento va vagliata altresì sulla base dei consueti importi indicati in dichiarazione.

Ad esempio, l’acconto Irpef 2022 non va corrisposto se l’importo del rigo “Differenza” (RN34 o RN61 colonna 4, se sussistono obblighi di ricalcolo) del modello REDDITI 2022 PF è pari o inferiore a 51 euro, mentre l’acconto IRES non è dovuto se l’ammontare indicato nel rigo RN17 (“IRES dovuta o differenza a favore del contribuente”) del modello REDDITI 2022 SC è pari o inferiore a 20 euro. Neppure l’acconto IRAP è dovuto se il rigo IR21 del modello IRAP 2022 è pari o inferiore a 51 euro (per le società di persone e i soggetti equiparati) o 20 euro (per i soggetti IRES).

Appurata la sussistenza dell’obbligo di versamento, occorre scegliere il metodo di calcolo tra i due consueti, storico e previsionale.

In base al metodo storico, il calcolo è effettuato sulla base dell’imposta dovuta per l’anno precedente (al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute subite), risultante da specifici righi dei modelli REDDITI e IRAP.

Con il metodo previsionale, invece, il calcolo è effettuato sulla base dell’imposta che si presume dovuta per l’anno in corso (al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute subite).

È possibile adottare differenti metodologie di determinazione dell’acconto per i diversi tributi (es. IRPEF/IRES, da un lato, e IRAP, dall’altro). Così, ad esempio, è possibile scegliere il metodo storico per l’IRPEF/IRES e quello previsionale per l’IRAP (o viceversa).

Ugualmente, il metodo storico e quello previsionale possono essere adoperati in maniera non uniforme, nel senso che, per esempio:

Naturalmente, in questo caso, occorre che i versamenti in acconto risultino congrui rispetto ad almeno uno dei suddetti criteri.

In linea di principio, il metodo previsionale è conveniente se si prevede una riduzione dell’imposta relativa al 2022 rispetto a quella dovuta per il 2021, anche se espone al rischio dell’applicazione delle sanzioni nell’ipotesi in cui il versamento si riveli, a posteriori, insufficiente.

Scelto il metodo di calcolo, occorre ricordare che, se l’importo della prima rata non supera 103 euro, l’acconto è versato in un’unica soluzione entro il termine per il versamento della seconda rata (30 novembre 2022, per i soggetti “solari”).

Inoltre, dal 2020, l’art. 58 del DL 124/2019, ha fissato, a regime, al 50% la misura della prima e seconda rata dei suddetti acconti, dovuti dai contribuenti soggetti agli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA), come di seguito definiti. Per i contribuenti estranei agli ISA, resta ferma la consueta bipartizione (prima rata al 40% e seconda rata al 60%).

Ai fini in esame, rientrano tra i soggetti ISA i contribuenti che esercitano attività economiche per le quali sono stati approvati gli indici sintetici di affidabilità fiscale o che dichiarano “per trasparenza” redditi di tali soggetti (di cui all’art. 12-quinquies commi 3 e 4 del DL 34/2019).

In pratica, si tratta di quei contribuenti che, contestualmente (ris. Agenzia delle Entrate nn. 93/2019 e 64/2019):

Ricorrendo tali condizioni, risultano interessati dalla modifica anche i contribuenti che:

(MF/ms)
 

All’indomani dell’aggiornamento del portale “fatture e corrispettivi” resosi necessario per consentire di dare attuazione alla rinnovata procedura per l’assolvimento dell’imposta di bollo (cfr. art. 12-novies del Dl 34/2019, Dm 4 dicembre 2020 e provv. n. 34958/2021), l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato una guida esplicativa delle nuove funzionalità.

Nel documento viene sottolineato come, ai fini del computo dell’importo dovuto per il trimestre di riferimento, vengono considerate le fatture elettroniche emesse nei confronti di privati in cui:

Per quanto concerne, invece, i documenti emessi nei confronti della Pubblica Amministrazione, saranno considerate le fatture:

Nella guida si osserva che l’eventuale anticipazione del versamento del tributo in un periodo antecedente a quello di competenza, pur non costituendo una violazione, potrebbe comportare un’eventuale “squadratura” tra gli importi versati e quelli conteggiati dall’amministrazione finanziaria, con la conseguente necessità di chiarire la differenza “con contatto presso l’Agenzia”.

Una delle caratteristiche peculiari del sistema consiste certamente nella messa a disposizione del soggetto passivo, entro il giorno 15 del primo mese successivo alla chiusura del trimestre:

L’Agenzia sottolinea che i dati delle autofatture soggette a imposta di bollo, emesse a fronte della regolarizzazione di cui all’art. 6 commi 8 e 9-bis del D. lgs. 471/97 o all’art. 46 comma 5 del Dl 331/93, saranno riportati negli elenchi del cessionario o committente.

Al proposito si segnala, tuttavia, che nella guida, il codice TD20, in difformità rispetto alle specifiche tecniche allegate al provv. 34958/2021, parrebbe compreso fra le tipologie di documento (TD16, TD17, TD18 e TD19) non selezionate per la predisposizione dell’elenco B. Verosimilmente, anche se sul punto occorrerebbero conferme, si presume che il riferimento sia alle autofatture relative ad operazioni assoggettate a Iva.

Si ricorda che nella compilazione dell’elenco B vengono riportate dall’amministrazione finanziaria le fatture per le quali:

Sono escluse dal computo, invece, fra le altre, le e-fatture relative a operazioni effettuate da soggetti aderenti a regimi speciali (ad es. vendita di sali e tabacchi, commercio di fiammiferi, regime dell’editoria, ecc..).

Il soggetto passivo può modificare diverse volte l’elenco B entro il termine previsto, ossia, secondo quanto disposto dall’art. 6 del Dm 17 giugno 2014, “entro l’ultimo giorno del primo mese successivo alla chiusura del trimestre”, o, per le fatture elettroniche inviate mediante Sdi nel secondo trimestre solare, “entro il 10 settembre dell’anno di riferimento”.

Tuttavia, qualora decida di versare l’imposta di bollo entro la scadenza per la variazione dei dati, non potrà procedere più ad alcuna ulteriore modifica successivamente a detto versamento.

Le rettifiche possono essere operate per indicare le fatture che il contribuente non ritiene debbano essere soggette al tributo o per aggiungere gli estremi di quelle per le quali l’imposta è dovuta, ma che non sono presenti negli elenchi. Nel primo caso l’Agenzia rende noto che le relative motivazioni dovranno essere fornite in sede di eventuale verifica.

Per quanto concerne il primo trimestre 2021, si ricorda che il processo di modifica si dovrà concludere entro il prossimo 30 aprile. Entro il 15 maggio verrà comunicato l’importo dell’imposta di bollo dovuta, che dovrà essere versato entro il 31 maggio 2021.

(MF/ms)