Con la risposta a interpello n. 38, pubblicata il 18 febbraio dall’Agenzia delle Entrate, viene data conferma della nuova disciplina che prevede l’assoggettamento a IVA delle prestazioni di distacco del personale.

L’art. 16-ter del DL 131/2024, allineandosi ai principi della Corte di Giustizia Ue, causa C-94/19, ha infatti sancito che il distacco integra una prestazione di servizi rilevante ai fini dell’imposta, al semplice ricorrere di un nesso diretto tra il servizio reso e il corrispettivo ricevuto.

È stato, parallelamente, abrogato l’art. 8 comma 35 della L. 67/88, tale per cui non assumevano rilevanza ai fini IVA i distacchi del personale a fronte dei quali vi è il semplice rimborso dei costi sostenuti per il distacco (inclusi gli oneri previdenziali), in assenza di un “mark-up”.

La nuova disciplina, introdotta dal menzionato art. 16-ter del DL 131/2024, opera per i soli “distacchi e prestiti del personale stipulati o rinnovati a decorrere dal 1° gennaio 2025”.

Nella risposta a interpello è affrontato proprio un caso in cui il distacco del personale avviene richiedendo alla società distaccataria unicamente il rimborso dei costi effettivamente sostenuti dalla distaccante per ciascun lavoratore (inclusi tutti gli oneri contributivi e assicurativi), senza alcuna marginalità.

Nella risposta dell’Agenzia delle Entrate sono ripresi i principi della Corte di Giustizia nella sentenza 11 marzo 2020 relativa alla causa C-94/19, secondo cui la prestazione di distacco assume rilevanza ai fini IVA quando tra le parti sussiste un nesso diretto in forza del quale “le due prestazioni si condizionano reciprocamente, (…) vale a dire che l’una è effettuata solo a condizione che lo sia anche l’altra, e viceversa”.

In breve, secondo i giudici unionali, si ha un reciproco condizionamento tra le due prestazioni anche soltanto per il fatto che il personale è distaccato a fronte del rimborso degli oneri sostenuti.

La società istante – che verosimilmente ha presentato la domanda prima dell’emanazione del DL 131/2024, in quanto non menzionato – riterrebbe che il distacco del personale non abbia rilevanza ai fini IVA, nonostante la pronuncia della Corte di Giustizia, considerando che il rimborso erogato non abbia natura di corrispettivo.

L’Agenzia, anche facendo applicazione del disposto del nuovo art. 16-ter del DL 131/2024, non concorda con quanto prospettato dall’istante, ma conclude per l’assoggettamento a imposta anche con riferimento alle prestazioni rese a fronte del rimborso del puro costo.

Resta fermo che, in ossequio alla decorrenza individuata dalla disposizione, ciò vale soltanto per l’adempimento dei contratti stipulati o rinnovati dal 1° gennaio 2025.

Nella risposta forse non si è colta l’occasione per approfondire le caratteristiche da attribuire al “reciproco condizionamento” tra le diverse prestazioni, al fine di delineare l’effettivo contorno dell’assoggettamento a IVA ex art. 3 del DPR 633/72 del distacco di personale.

Riscontrabile la sussistenza di un “nesso diretto”

Nel caso di specie, comunque, l’Agenzia sembra affermare che ricorre l’onerosità dell’operazione anche a fronte del mero riaddebito dei costi sostenuti dalla società distaccante, “a prescindere dall’assenza di un mark-up” in suo favore.

È, infatti, riscontrabile, secondo l’Amministrazione finanziaria, la sussistenza di un “nesso diretto”, nell’accezione fatta propria dalla Corte di Giustizia Ue, al fine di determinare la rilevanza ai fini IVA dell’operazione, tra la prestazione della distaccante — con riferimento al proprio personale — e la controprestazione della distaccataria, in quanto gli importi versati e il personale distaccato di cui beneficia “si condizionano reciprocamente”.

Il corrispettivo dell’operazione, ai fini della base imponibile IVA, dovrà essere individuato negli “importi erogati dalla distaccataria a favore dell’impresa distaccante a titolo di rimborso del costo complessivo sostenuto da quest’ultima per ogni singolo lavoratore distaccato (comprensivo di tutti gli oneri contributivi e assicurativi)”.

In merito al regime transitorio, nessuna indicazione emerge dalla risposta all’interpello.

Per espressa previsione normativa, sono comunque fatti salvi i comportamenti pregressi adottati dai contribuenti, anteriormente alla data indicata:

 

Con la pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale della L. 14 novembre 2024 n. 166, sono entrate in vigore le disposizioni relative all’assoggettamento a IVA dei prestiti e dei distacchi del personale previste dall’art. 16-ter del DL 131/2024 (c.d. “DL salva infrazioni Ue”).

Il nuovo regime, introdotto per sanare l’avvio di una procedura di infrazione da parte della Commissione europea, stabilisce in sintesi che:

Considerata l’incertezza creatasi a seguito della sentenza della Corte di Giustizia Ue dell’11 marzo 2020, causa C-94/19, rispetto alla quale la norma nazionale (il richiamato art. 8 comma 35 della L. 67/88) risultava in contrasto, il DL 131/2024 dispone la salvaguardia dei comportamenti adottati dai contribuenti “anteriormente a tale data” (il 1° gennaio 2025), se non sono intervenuti accertamenti definivi.

Sino a tale momento, pertanto, sono considerate valide sia le operazioni per le quali non è stata applicata l’IVA, coerentemente con il tenore della norma interna, sia quelle per le quali è stata applicata l’imposta, in conformità con i principi della Corte di Giustizia Ue nella causa C-94/19.

Il regime di salvaguardia, peraltro, dovrebbe ritenersi esteso anche ai soggetti distaccatari che, nel primo caso, abbiano omesso di regolarizzare le operazioni senza addebito dell’IVA e che, nel secondo caso, abbiano esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta addebitata in rivalsa.

Per i contratti stipulati o rinnovati dal 1° gennaio 2025, appare pacifico che la prestazione di distacco risulterà soggetta a IVA indipendentemente dall’entità del corrispettivo pattuito.

In questo modo è rispettato il principio della Corte di Giustizia Ue, secondo cui si applica l’imposta se tra il distaccante e il distaccatario intercorre un rapporto giuridico nell’ambito del quale si verifica uno scambio di reciproche prestazioni. Detto principio è stato, tra l’altro, accolto dalla giurisprudenza nazionale (es. Cass. nn. 5601/2021, 5609/2021, 5615/2021 e 22700/2024).

Qualche ulteriore riflessione è necessaria per i contratti che sono stipulati o rinnovati entro il 31 dicembre 2024.

Stando al tenore letterale dell’art. 16-ter comma 2 del DL 131/2024, sono fatti salvi i comportamenti adottati dai soggetti passivi “anteriormente a tale data”, da intendersi come data in cui il contratto è stato stipulato o rinnovato.

Oltre che aderente alla formulazione letterale della norma, ciò appare coerente con la natura temporanea dei contratti di prestito e distacco del personale (art. 30 del DLgs. 276/2003.

Pertanto, resterebbe ferma la possibilità di escludere da IVA il corrispettivo, ove esso rappresenti il mero ribaltamento del costo del personale distaccato (Cass. n. 16234/2024), senza che il comportamento del soggetto passivo possa essere sindacato.

Soltanto per questi contratti, sarebbe quindi ancora possibile allinearsi all’interpretazione della Cassazione, secondo cui, se il corrispettivo eccede il costo del personale, l’IVA dovrebbe essere applicata sul solo margine di cui beneficia il distaccante (Cass. n. 19129/2010).

L’esclusione da IVA non può, però, concernere il caso in cui il distacco del personale rientri nell’ambito di un contratto più ampio, per cui la prestazione di servizi, nella sua unitarietà, rientra nell’ambito di applicazione del tributo (cfr. risposta a interpello Agenzia delle Entrate n. 224/2019).

Possibili effetti sulle somministrazioni di manodopera

È da valutare se i principi formulati dalla Corte di Giustizia Ue, recepiti a livello normativo per i contratti di distacco e prestito di personale dal DL 131/2024, possano estendersi a ulteriori istituti.

È il caso, ad esempio, delle somministrazioni di manodopera, per le quali, ai sensi dell’art. 26-bis della L. 196/97, è assoggettato a IVA il solo margine del somministratore, mentre non rientrano nella base imponibile i rimborsi degli oneri retributivi e previdenziali eventualmente sostenuti che il somministratore è tenuto a corrispondere al lavoratore.

Potrebbe essere considerato soggetto a imposta l’intero corrispettivo pattuito, se tra le parti sussiste un rapporto giuridico con uno scambio di reciproche prestazioni.

L’assoggettamento a IVA dell’intera prestazione può, nondimeno, essere contestata dall’Amministrazione finanziaria in merito all’esercizio del diritto alla detrazione da parte del soggetto beneficiario, laddove il contratto di somministrazione di manodopera risulti illecito e non genuino (da ultimo, Cass. nn. 20591/2024, 25606/2024 e 25427/2024).