Alcuni di essi attengono al comma 860 dell’art. 1 della L. 207/2024 (legge di bilancio 2025) che, apportando modifiche all’art. 5 comma 1 del DL 179/2012 convertito, ha esteso anche “agli amministratori di imprese costituite in forma societaria” l’obbligo di dotarsi di un indirizzo di posta elettronica certificata (PEC) – o domicilio digitale – così come già previsto per le imprese individuali e per le società.

Si forniscono indicazioni su ambito di applicazione oggettivo e soggettivo, decorrenza e caratteristiche del domicilio digitale.

Quanto all’ambito oggettivo di applicazione, ossia alle imprese costituite in forma societaria, si sottolinea come occorrano entrambi i requisiti; quindi, non solo che si sia in presenza di una attività di impresa, ma anche che essa sia svolta in forma societaria.

Sono, di riflesso, escluse le società che non svolgano attività d’impresa (ad esempio, le STP, le STA e le società di mutuo soccorso) i consorzi e altri enti che, pur svolgendo attività d’impresa, non siano società, nonché le reti di imprese (secondo la nota MIMIT n. 43836/2025, peraltro, possono essere ricomprese le reti di imprese che, in presenza di un fondo comune e dello svolgimento di un’attività commerciale rivolta ai terzi, si iscrivano al Registro delle imprese acquisendo soggettività giuridica).

Nulla si dice delle società consortili, in relazione alle quali la nota MIMIT n. 43836/2025 e Unioncamere (lettera del 2 aprile 2025) hanno assunto posizioni contrastanti. Sul tema la circ. Assonime n. 15/2025 osserva come la ricostruzione prevalente attribuisca alle società consortili natura di imprenditore, ai sensi dell’art. 2082 c.c. Poiché la norma riguarda le imprese costituite in forma societaria, quindi, vi dovrebbero rientrare anche le “società” consortili, in quanto anch’esse – seppure aventi lo scopo di svolgere fasi delle imprese partecipanti (ex art. 2602 c.c.) – sono da considerare imprese di natura societaria.

Con riguardo all’ambito soggettivo di applicazione, si osserva come siano da includere tutti coloro che ricoprano la carica di amministratore, anche se non muniti di deleghe e non operativi. Sono inclusi, inoltre, i liquidatori, in quanto amministratori della società in liquidazione. Sono, invece, esclusi i procuratori, i direttori generali e i preposti di società estere con sede secondaria in Italia.

Quanto alla decorrenza, si sottolinea come l’obbligo riguardi le richieste di iscrizione della nomina presentate (anche per conferma o rinnovo o modifica dei patti sociali di società di persone) a decorrere dal 1° gennaio 2025 e relative a società costituite da tale data o già costituite a tale data. In quest’ultimo caso la comunicazione non prevede un termine di scadenza.

L’orientamento, quindi, sembra porsi contro la fissazione di un termine entro il quale gli amministratori di società già costituite al 1° gennaio 2025 dovrebbero provvedere alla comunicazione degli indirizzi PEC.

La nota MIMIT n. 43836/2025, infatti, aveva imposto il termine del 30 giugno 2025. Nella nota 25 giugno 2025 n. 127654, invece, rivedendo tale orientamento, il MIMIT ha rinviato il termine in questione al 31 dicembre 2025. Soluzione che, in assenza di un espressa precisazione normativa, non è condivisa da Unioncamere (lettera del 2 aprile 2025) e da Assonime (circ. n. 15/2025).

Le ultime precisazioni attengono alle caratteristiche del domicilio digitale, ossia di un indirizzo elettronico eletto presso un servizio di posta elettronica certificata e valido ai fini delle comunicazioni elettroniche aventi valore legale.

Si afferma che esso, come tale, assume, ove previsto dalla legge, la stessa funzione del domicilio regolato e definito dal codice civile (art. 43 c.c.). Di conseguenza – posto che non è possibile indicare un domicilio digitale di altra società o riferito ad altro amministratore/liquidatore – sono riconosciute le seguenti alternative:

Nel documento di prassi si precisa che, laddove il cedente/prestatore scelga di non avvalersi della facoltà di emettere la nota di variazione al momento in cui il cessionario/committente è “assoggettato” al concordato, la variazione sarebbe possibile, sulla scorta dell’art. 26 comma 2 del DPR 633/72, anche in un momento successivo, quando il piano di riparto attesti l’infruttuosità della procedura.

Nel caso di specie, il soggetto debitore – dopo una prima istanza di accesso al concordato ex art. 161 del RD 267/42, sfociata in un provvedimento di ammissione e successivamente nella revoca della procedura – presentava una nuova istanza per un concordato in continuità, anch’essa accolta.

Si poneva, in particolare, il quesito relativo alla possibilità da parte del cedente/prestatore (soggetto creditore) di procedere, per la parte di credito falcidiata in base al decreto di omologa, all’emissione della nota di variazione, non al momento di apertura della procedura, ma in seguito all’adempimento degli obblighi concordatari da parte del debitore.

Più precisamente, si tratta di comprendere, in primo luogo, se in una fattispecie come quella in esame ricorrano o meno i presupposti per la c.d. consecuzione tra procedure e, in secondo luogo, se, vigenti i nuovi termini di emissione della nota di variazione ex art. 26 comma 3-bis del DPR 633/72 (introdotto dall’art. 18 del DL 73/2021, per le procedure aperte dal 26 maggio 2021), possa “posticiparsi” l’emissione della nota al momento in cui la procedura risulti divenuta infruttuosa.

Si ricorda, al riguardo, come la nuova disciplina abbia determinato il dies a quo per la nota di variazione in diminuzione “a partire dalla data” in cui il debitore “è assoggettato a una procedura concorsuale”. Nel caso d’interesse, secondo il successivo comma 10-bis, il debitore si considera assoggettato alla procedura dalla data del decreto di ammissione al concordato.

Come rilevato nella circ. Agenzia delle Entrate n. 20/2021, il termine entro cui emettere la nota di variazione è rappresentato dalla presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si sono verificati i presupposti per operare la variazione in diminuzione, ossia, con riferimento alle procedure, entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui viene emanato il provvedimento di apertura. Il termine ultimo per esercitare il diritto alla detrazione è, invece, individuato con la dichiarazione IVA relativa all’anno di emissione della nota.

La risposta a interpello n. 234, nell’esaminare la fattispecie, esclude in primo luogo che possa sussistere una consecuzione tra procedure di concordato preventivo.

Ciò rileva ai fini della corretta individuazione della disciplina applicabile ai fini IVA (la prima procedura, infatti, era assoggettata alla disciplina previgente, anteriore al 26 maggio 2021, a differenza della seconda).

Il principio della “consecuzione tra procedure” (art. 69-bis comma 2 del RD 267/42, ora art. 170 comma 2 del DLgs. 14/2019) si riferisce all’ipotesi di “confluenza” di una procedura nel successivo fallimento (ora liquidazione giudiziale), sul presupposto della comunanza dell’insolvenza irreversibile già con la prima procedura.

Tuttavia, nella specie, l’autonomia tra le due procedure escludeva un fenomeno di consecuzione, essendo necessario focalizzare l’attenzione solo sulla seconda.

Si ricorda, allora, come nella risposta ad interpello n. 216/2022, l’Agenzia, per una ipotesi di conversione tra amministrazione straordinaria – aperta prima del 26 maggio 2021 – in successivo fallimento (post DL 73/2021), aveva invece escluso l’avvio di una nuova procedura ai fini dell’applicazione della nuova disciplina IVA.

In secondo luogo, la risposta a interpello n. 234 esamina il momento in cui deve essere effettuata la variazione in diminuzione.

Viene, sostanzialmente, confermata la tesi interpretativa del creditore di optare per l’emissione della nota a partire dall’effettiva conclusione della procedura, poiché essa attesta il definitivo mancato pagamento del corrispettivo.

Nel caso di specie, quindi, segnando un sostanziale ritorno alla disciplina previgente, il diritto alla detrazione sarebbe subordinato alla “infruttuosità” della procedura, poiché è solo al verificarsi di tale condizione che si ha una ragionevole certezza dell’incapienza del patrimonio del debitore.

In definitiva, secondo l’Agenzia, il cedente/prestatore che decide di insinuarsi al passivo e non emettere la nota di variazione in diminuzione, ai sensi dell’art. 26 commi 3-bis e 10-bis, è tenuto ad attendere l’esito infruttuoso della procedura. Resta reclusa la possibilità di effettuare la variazione una volta decorso il termine per l’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, correlato al “dies a quo” individuato dai predetti commi.

(MP/ms)
 

Il modello di Comunicazione deve essere presentato esclusivamente per via telematica, direttamente dal contribuente o tramite intermediari abilitati. 

Le LIPE – art. 21-bis, D.L. n. 78/2010 – sono comunicazioni da trasmettersi esclusivamente tramite piattaforma Fatture e Corrispettivi, nel rispetto del tracciato XML stabilito dall’Agenzia delle Entrate.

Riepilogano i dati salienti delle operazioni IVA compiute nel trimestre di riferimento: totale delle operazioni attive fatturate o soggette a fatturazione e totale delle operazioni passive registrate.

Un maggior grado di dettaglio è richiesto con riferimento all’aspetto specifico della liquidazione dell’imposta. Dovranno pertanto essere indicate l’IVA esigibile di periodo e l’IVA detratta, e tutti quegli elementi che concorrono alla determinazione del saldo finale (a debito o a credito) del periodo:

La comunicazione in scadenza il 30 settembre dovrà riepilogare quanto avvenuto nei mesi di aprile, maggio e giugno 2025, con distinta compilazione di altrettanti moduli da parte dei contribuenti a liquidazione IVA mensile, oppure, con un unico modulo, i dati del II trimestre per i contribuenti a liquidazione IVA trimestrale.

Nel caso di specie, i dipendenti che sceglieranno un’autovettura elettrica o ibrida plug in dal parco auto aziendale avranno a disposizione un’apposita card per ricaricare l’auto presso colonnine pubbliche, con addebito del costo complessivo alla società, anche per l’uso privato del mezzo, ma entro un determinato limite annuo.

Superato un certo limite massimo di chilometri per anno effettuati per ragioni private, la società addebiterà al dipendente, tramite fattura, l’importo del costo chilometrico del carburante (elettricità) relativo all’uso privato della vettura, per la quota eccedente il limite stabilito.

La società ha quindi chiesto chiarimenti in merito all’applicazione dell’art. 51 comma 4 lettera a) del TUIR alla fattispecie.

L’Agenzia, dopo aver richiamato l’attuale versione della norma e riportati i chiarimenti della C.M n. 326/97 (§ 2.3.2.1), nonché la risposta a interpello n. 421/2023 (in relazione alla tassazione dei rimborsi spese per la ricarica elettrica domestica delle auto), ha rilevato che l’art. 51 comma 4 lettera a) del TUIR disciplina esclusivamente la determinazione forfetaria del valore da assoggettare a tassazione del veicolo nell’ipotesi in cui lo stesso sia concesso in uso promiscuo al dipendente, ancorandola al costo chilometrico d’esercizio individuato in base alle tabelle ACI.

Nella determinazione di tali valori, l’ACI tiene conto dei costi annui non proporzionali alla percorrenza, ovvero di tutti i costi che in ogni caso l’automobilista deve sostenere, indipendentemente dal grado di utilizzazione del veicolo, e dei costi annui proporzionali alla percorrenza, ovvero dei costi che direttamente o indirettamente sono connessi al grado di utilizzazione del veicolo stesso.

Al riguardo, l’Agenzia rappresenta che nelle “Considerazioni metodologiche” predisposte dall’ACI a supporto dell’elaborazione delle citate tabelle, ivi incluse quelle relative agli autoveicoli elettrici e ibridi plugin, risulta che le stime sul calcolo del carburante sono effettuate per le seguenti tipologie di carburante: benzina senza piombo, gasolio, GPL, metano ed elettricità.

Ai fini del calcolo del costo chilometrico d’esercizio dei veicoli elettrici e plugin, le tabelle ACI considerano, quindi, anche il costo dell’energia elettrica.

L’Agenzia afferma quindi che nell’ipotesi in cui il datore di lavoro fornisca l’energia elettrica per la ricarica dei veicoli concessi in uso promiscuo ai propri dipendenti, la stessa non genera reddito imponibile, in quanto già considerata ai fini della determinazione del valore forfetario riportato nelle tabelle ACI.

Venendo al caso di specie, in relazione alla possibilità di attribuire ai dipendenti una card per effettuare la ricarica elettrica della vettura assegnata in uso promiscuo presso colonnine pubbliche, con addebito del costo a carico della società, l’Agenzia delle Entrate ritiene che tali ricariche, riconosciute entro un certo limite annuo, non costituiscono fringe benefit tassabile in capo al dipendente, a prescindere dall’utilizzo aziendale o privato del veicolo assegnato.

La società ha fatto poi presente che ciascun dipendente sarà tenuto a comunicare i chilometri effettuati per uso aziendale, così da poter individuare, per differenza, i chilometri percorsi per ragioni private e che, nell’ipotesi in cui sia superato il limite massimo di chilometri per anno per ragioni private riconosciuto dalla società, la stessa provvederà ad addebitare al dipendente, tramite fattura, l’importo del costo chilometrico dell’energia elettrica relativo all’uso privato della vettura, per la parte corrispondente al superamento del suddetto limite.

Sul punto, l’Agenzia ribadisce che l’art. 51 comma 4 lettera a) del TUIR prevede una determinazione forfetaria del valore da assoggettare a tassazione per i veicoli concessi in uso promiscuo e che, come chiarito nella C.M. n. 326/97, è del tutto irrilevante che il dipendente sostenga a proprio carico tutti o taluni degli elementi che sono nella base di commisurazione del costo di percorrenza fissato dall’ACI, dovendosi comunque fare riferimento, ai fini della determinazione dell’importo da assumere a tassazione, al totale costo di percorrenza esposto nelle relative tabelle.

Ne consegue che le somme addebitate al dipendente in relazione all’energia elettrica per l’uso privato del veicolo non potranno essere portate in diminuzione del valore forfetariamente determinato in base alle tabelle ACI, al fine di abbattere il valore del fringe benefit da assoggettare a tassazione ai sensi dell’art. 51 comma 4 lettera a) del TUIR.

Eventuali somme corrisposte dal dipendente per la ricarica elettrica per l’uso privato del veicolo assegnato dovranno quindi essere trattenute dall’importo netto corrisposto in busta paga.
 

Nuovi divieti sulla cessione del credito: il contesto – Dal 29 maggio 2024 è stato introdotto il divieto per i beneficiari delle detrazioni previste dall’art. 121, comma 2 , D.L. n. 34/2020, di optare per la cessione delle rate residue non ancora fruite delle detrazioni stesse. Il blocco riguarda i cosiddetti “bonus edilizi” e si applica a coloro che, avendo sostenuto spese per interventi agevolati negli anni 2020-2024, intendevano cedere solo le rate residue delle detrazioni aspettanti, non ancora godute tramite dichiarazione dei redditi.

Chiarimenti operativi dell’Agenzia: chi è bloccato e chi no – L’Agenzia specifica che il divieto non si applica alle aziende o ai soggetti che abbiano già acquisito il credito tramite sconto in fattura, e che risultano cessionari dei crediti. In sostanza:

Rilevanza fiscale per i professionisti – È confermato che la cessione dei crediti a fronte di prestazioni professionali rappresenta un provento imponibile, da tassare ai sensi dell’art. 54 TUIR. Questo aspetto resta invariato.

Raccomandazioni pratiche – I commercialisti devono distinguere tra beneficiario originario della detrazione e cessionario del credito in relazione ai limiti posti dal D.L. n. 39/2024. Le aziende che abbiano maturato crediti tramite sconto in fattura e li detengano nel proprio cassetto fiscale possono utilizzarli per compensare debiti tributari, oppure possono ancora cederli (nei limiti delle norme vigenti). È necessario porre la massima attenzione alle modalità e ai limiti di ulteriori cessioni, che restano soggette alle restrizioni del sistema (numero massimo e soggetti abilitati alla ricezione).

Tabella di sintesi – Cessione dei crediti edilizi post D.L. n. 39/2024
 

Si ricorda che, ai sensi dell’art. 1 comma 31 della L. 207/2024, le agevolazioni sono concesse a condizione che i soci siano iscritti a libro soci, ove prescritto, al 30 settembre 2024, o che lo siano entro il 31 gennaio 2025, in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2024.

La disposizione ha la ratio di evitare che soggetti prima estranei alla compagine sociale vi possano entrare in prossimità dell’atto di assegnazione o di cessione, beneficiando così delle agevolazioni.

La norma dispone l’iscrizione a libro soci, “ove prescritto”, entro il 30 settembre 2024; per le società di persone e le altre società non obbligate alla tenuta del libro soci, secondo la circ. Agenzia delle Entrate n. 26/2026 (cap. I, Parte I, § 2) occorre che, alla data di riferimento, la qualifica di socio sia
provata con titoli idonei aventi data certa.

L’ingresso nella compagine sociale di uno o più soggetti dopo il 30 settembre 2024 non fa venir meno i benefici; questi ultimi vengono però riservati ai soci che erano tali alla data del 30 settembre 2024 (gli altri soci, scontano invece l’imposizione ordinaria).

Nel rispetto del requisito di “socio” nei termini sopra descritti, non sussistono limitazioni legate alla natura giuridica (persone fisiche o giuridiche), né al regime fiscale (IRPEF o IRES), né alla residenza fiscale (italiana o estera). È però utile prendere in considerazione alcune casistiche particolari.

Lo Studio Consiglio nazionale del Notariato n. 46-2023/T (§ C.3.1) ha precisato che il socio che può godere dell’agevolazione deve essere titolare della proprietà della partecipazione o almeno esserne nudo proprietario; l’usufruttuario di una partecipazione, invece, non essendo considerato socio dal Fisco (circ. n. 26/2016, cap. I, Parte I, § 2) non potrà godere dei vantaggi fiscali previsti (sul punto, esistono però orientamenti contrastanti della giurisprudenza).

Più in generale, in merito alle eventuali modifiche della quota di partecipazione, la circ. Agenzia delle Entrate n. 26/2016 (cap. I, Parte I, § 2) ha precisato che la percentuale a cui fare riferimento al fine di attribuire la parte corretta del patrimonio sociale all’atto dell’assegnazione è quella esistente al momento dell’assegnazione medesima.

In presenza di un socio assegnatario in comunione legale dei beni, secondo la soluzione preferibile dai notai (studio n. 46-2023/T, § C.3.2), “si potrà godere dell’agevolazione per intero e non limitatamente alla metà corrispondente all’assegnazione in suo favore”; tuttavia, proseguono i notai, qualche dubbio potrebbe emergere partendo dalla contraria posizione dell’Amministrazione finanziaria in ordine alle agevolazioni prima casa (applicabile nella misura del 50% ove uno solo dei coniugi acquirenti in comunione legale sia in possesso dei requisiti; cfr. circ. n. 38/2005, § 2.1).

Il regime agevolato, secondo la prassi notarile (studio n. 46-2023/T, § C.3.3) e dell’Amministrazione finanziaria (circ. n. 26/2016, cap. I, Parte I, § 2) è ammesso anche nel caso di subentro dell’erede nella qualità di socio successivamente alla data del 30 settembre 2024, a seguito della accettazione dell’eredità da parte dell’erede medesimo; infatti, in questa ipotesi, non si realizza una cessione volontaria della partecipazione.

Tra le casistiche particolari, è stato poi esaminato il caso del socio assegnatario in caso di subentro per fusione e per scissione, nonché il caso delle partecipazioni intestate a società fiduciarie (circ. n. 26/2016, cap. I, Parte I, § 2.1 e studio n. 46-2023/T, § C.3.4 e C.3.5).

In ossequio al principio di continuità fiscale, è ammessa l’assegnazione agevolata nei confronti dei soci delle società incorporate, fuse o scisse, purché questi siano tali alla data di riferimento, fissata, come detto, al 30 settembre 2024.

Inoltre, possono risultare assegnatarie anche le società fiduciarie purché iscritte tra i soci alla data di riferimento e sia provato che il rapporto fiduciario sia sorto in data anteriore.

Non è invece pacifica l’applicazione delle disposizioni agevolative in caso di assegnazione di beni immobili in favore di terzi, per scelta del socio. I notai (studio n. 46-2023/T, § C.3.7) specificano, infatti, che se il “terzo” non è un socio o è divenuto tale in data successiva al 30 settembre 2024, si dovrebbe, in linea di principio, concludere per la soluzione negativa stante la mancanza della qualifica di socio in capo al soggetto assegnatario. Tuttavia, una possibile apertura potrebbe delinearsi, secondo i notai, nel caso in cui tra la società e il socio sia stipulato un contratto a favore di terzi (art. 1411 c.c.): in tal caso, l’acquisto si perfezionerebbe medio tempore in capo al socio, fino a quando il terzo non dichiari di “volerne profittare”. Non esistono però conferme sul punto da parte del Fisco.
 

Per le grandi imprese, la polizza catastrofale doveva essere stipulata entro il 31 marzo 2025, con la previsione dell’applicazione delle sanzioni decorsi novanta giorni dalla data di decorrenza dell’obbligo assicurativo (dal 30 giugno); le piccole e micro imprese, invece, devono assicurarsi entro il prossimo 31 dicembre.

Al momento, la mancata stipula delle assicurazioni entro i termini di legge comporterà, per chi non si adegua, l’impossibilità di accedere ad alcuni incentivi di competenza della Direzione Generale per gli incentivi alle imprese del Ministero delle Imprese e del made in Italy, individuati dal DM 18 giugno 2025 del MIMIT. Si tratta, in particolare, delle seguenti misure:

L’elenco degli incentivi in esso riportato non è da ritenersi quindi tassativo, essendo in corso il processo di adeguamento della disciplina degli ulteriori incentivi di competenza di altri Ministeri (così l’avviso del Ministero delle Imprese e del made in Italy del 5 agosto 2025).

Lista degli incentivi preclusi da “completare”

Per le domande di agevolazioni (quelle individuate dal MIMIT nel decreto) presentate dalle medie imprese a partire dal prossimo 2 ottobre, quindi, occorrerà indicare, come requisito d’accesso, oltre a quanto richiesto dalla normativa di attuazione di ciascun incentivo, anche l’avvenuta stipula della polizza catastrofale, pena l’impossibilità di accedere all’agevolazione.

Peraltro, l’adempimento dell’obbligo assicurativo dovrà sussistere ed essere verificato anche in occasione dell’erogazione delle agevolazioni concesse.

Si ricorda che le imprese tenute a stipulare le polizze catastrofali sono quelle con sede legale in Italia oppure con sede legale all’estero aventi una stabile organizzazione in Italia, che sono tenute all’iscrizione nel Registro delle imprese ai sensi dell’art. 2188 c.c., indipendentemente dalla sezione (FAQ MIMIT del 1° aprile 2025).

Deve trattarsi, inoltre, di imprese che hanno in proprietà o impiegano per la propria attività almeno uno dei beni elencati dall’art. 2424 comma 1 c.c., sezione Attivo, voce B-II (immobilizzazioni materiali), numeri 1), 2) e 3), vale a dire:

Fino al 31 dicembre 2024, infatti, le somme corrisposte a titolo di acconto (non soggetto a IVA) scontavano l’imposta di registro del 3%, mentre le somme corrisposte a titolo di caparra scontavano l’aliquota dello 0,5%. Pertanto, la qualifica come “acconto” o come “caparra” poteva incidere in modo rilevante sulla tassazione.

Alla luce della riforma introdotta dal DLgs. 139/2024, che ha equiparato l’aliquota dell’imposta di registro applicabile sulle caparre e sugli acconti, fissandola in entrambi i casi allo 0,5%, la questione ha perduto rilevanza, ma è interessante notare come il tema si ponga ancora, seppur con effetti più limitati, per gli atti imponibili a IVA.

Oggi, se due soggetti privati stipulano un contratto preliminare che preveda la corresponsione di somme (prima del definitivo) queste – sia che si tratti di acconti che di caparre – sconteranno l’imposta di registro dello 0,50% oppure nella misura inferiore applicabile per il contratto definitivo.

Quindi, ipotizzando un contratto preliminare fuori campo IVA che preveda una caparra o un acconto di 50.000 euro, l’imposta di registro sarà dovuta nella misura di 250 euro, salvo che dal definitivo non derivi l’applicazione di un’imposta in misura inferiore (ad esempio, ove si trattasse dell’acquisto di un terreno con le agevolazioni per la PPC, per le quali l’imposta di registro si applica in misura fissa, al preliminare l’imposta versata sull’acconto o sulla caparra non potrebbe superare i 200 euro). Si ricorda che l’imposta pagata su caparre o acconti va imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo.

Nel caso appena proposto, il fatto che le somme versate al preliminare siano qualificate come acconti o come caparre è, quindi, indifferente ai fini dell’imposizione finale. Ove, invece, il contratto definitivo sia imponibile a IVA (anche su opzione), l’imposizione (del preliminare) potrebbe mutare.

Infatti, mentre le somme corrisposte a titolo di caparra, avendo funzione di risarcimento del danno da inadempimento, sono fuori campo IVA (fino a che non siano eventualmente imputate a corrispettivo), le somme corrisposte a titolo di acconto realizzano, invece, il presupposto d’imposta. In queste ipotesi, quindi:

In linea di principio, se le parti qualificano espressamente e in modo chiaro le somme versate non dovrebbero sorgere dubbi. Talvolta, però, vengono utilizzate formule che possono ingenerare dubbi. Ad esempio, in passato, l’Agenzia delle Entrate (ris. n. 197/2007) era stata chiamata a chiarire la tassazione di una formula particolarmente infelice: “imputazione al prezzo a titolo di caparra confirmatoria e acconto prezzo”. A fronte di questa formula confusa, l’Agenzia aveva affermato che, in caso di mancata qualificazione delle somme o di dubbi sulla natura delle somme, si dovesse optare per la qualifica come acconto.

Tale impostazione è stata confermata nella circolare n. 18/2013, ove si legge che “se per le somme versate in occasione della stipula del contratto preliminare manca una espressa qualificazione o è dubbia l’intenzione delle parti sulla natura delle stesse, tali somme saranno da considerarsi acconti di prezzo”.

Questa indicazione potrebbe tornare ancora utile oggi, seppur solo nei casi di contratti preliminari relativi a definitivi soggetti a IVA.

Occorre, però, chiarire che “l’incertezza” sulla qualificazione delle somme esiste solo in presenza di una mancata qualificazione o di formule “prive di significante” come quella usata nel caso esaminato dalla risposta n. 197/2007. Invece, come già rilevato a suo tempo dal Notariato (Studio n. 185-2011/T) non esiste alcun dubbio ove, ad esempio, il preliminare specifichi che le somme sono versate a titolo di caparra e saranno poi imputate ad acconto. Questa indicazione è perfettamente compatibile con la natura della caparra, che, per espressa previsione dell’art. 1385 c.c., “in caso di adempimento, deve essere restituita o imputata alla prestazione dovuta”. L’indicazione contrattuale sulla volontà di imputare la caparra a corrispettivo (convertendola – di fatto – in acconto) non rende in alcun modo “dubbia” la qualificazione della somma versata al preliminare, ma ne conferma la natura di caparra, in coerenza con l’art. 1385 c.c.