Con un avviso, pubblicato sul sito del Ministero del Turismo il 22 ottobre, il termine per chiedere e ottenere il CIN viene fissato per tutti al 1° gennaio 2025.

Va ricordato che il CIN è il codice identificativo nazionale di cui, in base all’art. 13-ter del DL 145/2023, devono dotarsi:

Ai sensi dell’art. 13-ter comma 15 del DL 145/2023, le norme sul CIN “si applicano a decorrere” dal 2 novembre 2024, che costituisce il sessantesimo giorno dopo la pubblicazione, in Gazzetta Ufficiale (G.U. 3 settembre 2024 n. 103 Parte II), dell’Avviso del Ministero del Turismo che ha attestato l’entrata in funzione della banca dati nazionale e del portale telematico per l’assegnazione del CIN.

Per ottenere il CIN, l’interessato deve accedere (tramite CIE o SPID), al portale disponibile sul sito del Ministero del Turismo, ove potrà visualizzare (grazie al sistema di interoperatività tra le banche dati regionali e nazionale, disciplinata dal DM 6 giugno 2024) le strutture “associate” al proprio codice fiscale e richiedere il CIN dopo aver verificato i dati catastali dell’unità immobiliare o della struttura e (per i locatori) attestato la sussistenza dei requisiti di sicurezza degli impianti individuati dall’art. 13-ter comma 7 del DL 145/2023.

Il sistema consente, quindi, di richiedere il CIN solo dopo aver già ottenuto il CIR (codice regionale), salva la possibilità di “Segnalare la struttura mancante” (che comporta – si legge sul portale – l’invio di “una segnalazione alla Regione per procedere all’aggiornamento dei dati”.

Presupponendo questo “doppio passaggio”, il sistema presenta alcune criticità, come, ad esempio, quelle derivanti dal fatto che alcune Regioni non consentono di richiedere il CIN per immobili dati in locazione turistica (di durata superiore a 30 giorni). Inoltre, anche in ragione del legame tra la richiesta del CIN e quella del CIR, l’art. 13-ter comma 3 del DL 145/2023 individuava una serie di scadenze differenziate, per l’ottenimento del CIN, variabili a seconda del procedimento e del momento di ottenimento del CIN).

In particolare, come illustravano fino al 21 ottobre anche le FAQ pubblicate sul sito del Ministero del Turismo (nell’aggiornamento del 17 ottobre 2024):

Ancora, chi non si fosse visto attribuire il CIR, pur avendolo chiesto, avrebbe avuto 10 giorni di tempo dal termine per la conclusione del procedimento.

Invece, per i titolari di strutture situate in Regioni che non prevedano il CIR o che non lo prevedano per quel tipo di struttura, il termine per ottenere il CIN sarebbe scaduto il 2 novembre 2024.

L’avviso pubblicato sul sito del Ministero del Turismo, allo scopo di garantire “piena uniformità di applicazione della disciplina su tutto il territorio nazionale” abolisce queste scadenze differenziate e, in modo condivisibile, fissa un termine unico per tutti: il 1° gennaio 2025.

Come evidenziato pocanzi, in pratica, il termine, per alcuni (quelli che entro il 2 novembre ottengono il CIR) non cambia, mentre garantisce certamente maggior respiro a coloro che abbiano strutture in Regioni che non consentono loro, al momento, di chiedere il CIR per quella tipologia di struttura, che avrebbero dovuto adeguarsi entro il 2 novembre e, invece, avranno altri due mesi per mettersi in regola. Le sanzioni, infatti, scatteranno il 2 gennaio 2025 (si legge nelle “nuove FAQ” aggiornate al 22 ottobre 2024).

Inoltre, le “nuove” FAQ, aggiornate, risolvono un tema importante che non emergeva dall’avviso che ha spostato il termine al 1° gennaio. In astratto, il nuovo termine, per alcuni, potrebbe non configurare una proroga.

Basti pensare al caso di chi ottenga il CIR il 15 dicembre 2024: in base alle “vecchie regole” avrebbe avuto tempo fino al 15 gennaio 2025 per ottenere il CIN (30 giorni dall’ottenimento del CIR). Le FAQ aggiornate spiegano che, in questo caso, continua ad applicarsi il termine “mobile” di 30 giorni dall’ottenimento del CIR; in pratica – si legge nella FAQ 3.2 – solo se “i 30 giorni scadono prima del 1° gennaio 2025, hai comunque tempo fino a quella data per ottenere il CIN”.

Quindi, i “vecchi” termini sembra continuino ad operare tutte le volte in cui, in base a termini mobili, scadano oltre il 1° gennaio 2025.

Ci si può chiedere se lo spostamento del termine, che è certamente da accogliere con favore, verrà recepito in una norma di legge.

Infine, lo spostamento sembra riguardare esclusivamente il CIN, mentre gli obblighi di sicurezza sanciti dalle altre disposizioni contenute nell’art. 13-ter del DL 145/2023 ne sembrano escluse.

 

Salvo proroghe, il 2025 sarà l’ultimo anno per il credito d’imposta relativo agli investimenti in beni strumentali 4.0 ex L. 178/2020 (fermo restando il termine “lungo” di giugno 2026).

Se per i beni materiali 4.0 nulla cambia, per gli investimenti in beni immateriali “4.0” effettuati nel 2025 la misura del credito d’imposta scende dall’attuale 15% al 10%.

Entro fine anno occorre quindi effettuare le necessarie valutazioni di convenienza.

In relazione ai beni immateriali “4.0”, ai sensi dell’art. 1 comma 1058-bis della L. 178/2020, alle imprese che effettuano gli investimenti aventi ad oggetto beni compresi nell’allegato B alla L. 232/2016, dal 1° gennaio 2024 al 31 dicembre 2024, ovvero entro il 30 giugno 2025, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2024 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione, il credito d’imposta è riconosciuto nella misura del 15% del costo, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro.

Pertanto la misura del 15% è riconosciuta, oltre che per gli investimenti 2024, anche per quelli “prenotati” entro la fine del 2024 ed effettuati entro il 30 giugno 2025.

Tale indicazione appare particolarmente rilevante, considerando che per gli investimenti in beni immateriali “4.0” effettuati (senza “prenotazione”) dal 1° gennaio 2025 al 31 dicembre 2025, il credito d’imposta è invece riconosciuto nella misura del 10% del costo, sempre nel limite massimo di costi ammissibili pari a un milione di euro (comma 1058-ter dell’art. 1 della L. 178/2020).

La medesima misura del 10% è inoltre prevista qualora i suddetti investimenti siano effettuati entro il termine “lungo” del 30 giugno 2026 a condizione che entro il 31 dicembre 2025 sia stata effettuata la c.d. “prenotazione”.

Nessuna modifica, invece, per gli investimenti in beni materiali “4.0”. In tal caso, la misura dell’agevolazione per il 2025 resta infatti la medesima rispetto a quella già operativa per il 2023 e il 2024.

L’art. 1 comma 1057-bis della L. 178/2020 dispone infatti che, alle imprese che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi indicati nell’allegato A alla L. 232/2016, a decorrere dal 1° gennaio 2023 e fino al 31 dicembre 2025 (ovvero entro il 30 giugno 2026, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2025 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione), il credito d’imposta sia riconosciuto nella misura del:

Limite di 20 milioni da valutare per i beni materiali 4.0

Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il limite massimo agli investimenti in beni materiali 4.0 di cui all’art. 1 comma 1057-bis della L. 178/2020, pari a 20 milioni di euro, è riferito alla singola annualità e non all’intero periodo 2023-2025 (circ. n. 14/2022, § 1).

Le imprese potrebbero quindi valutare se sia più conveniente effettuare gli investimenti entro fine 2024 o nel 2025, a seconda del plafond 2024 ancora disponibile.

Si rileva inoltre che nella norma agevolativa è presente la previsione, introdotta dall’art. 10 del DL 4/2022, secondo cui è riconosciuta l’aliquota del 5% per “investimenti inclusi nel PNRR diretti alla realizzazione di obiettivi di transizione ecologica”, che dovrebbero essere individuati con DM, tra 10 e 50 milioni di euro.

Tale disposizione non risulta essere stata attuata, presumibilmente anche alla luce del nuovo credito d’imposta per la transizione 5.0 di cui all’art. 38 del DL 19/2024.

Da ultimo, si ricorda che, allo stato attuale, non è comunque prevista alcuna agevolazione per i beni strumentali “ordinari”.

A quasi un anno dalla prima sospensione del Registro dei titolari effettivi (a opera del TAR del Lazio) rimangono ancora senza risposta i dubbi relativi alle comunicazioni da effettuare allo stesso, sollevati da diverse associazioni fiduciarie.

Infatti, in considerazione delle numerose incertezze interpretative attinenti alla normativa europea in materia e alla relativa declinazione nazionale nell’ambito del DLgs. 231/2007, il Consiglio di Stato, da cui si aspettava proprio in questi giorni una decisione – a fronte della sospensione del Registro dello scorso 17 maggio – ha diffuso il 15 ottobre un’ordinanza (la n. 8248) con cui, “stante la delicatezza delle questioni involte”, ha sospeso il giudizio, rimettendo sei questioni pregiudiziali alla Corte di Giustizia europea.

I dubbi interpretativi riguardano:

Con riguardo al primo punto viene chiesto se la nozione di “istituiti giuridici” debba essere “interpretata nel senso che essa si riferisce, in conformità a quanto evincibile dalle altre versioni linguistiche principali e dal contesto e dalle finalità della direttiva, alla sussistenza di una unione organica delle norme e dei principi che regolano un fenomeno sociale, o, invece, a una concreta e specifica operazione economico-giuridica o, ancora, a tipologie di operazioni economico-giuridiche valutate secondo le loro caratteristiche sostanziali, che abbiano, in ogni caso, assetto o funzioni affini a quelli dei trust”.

Sul secondo punto il Consiglio di Stato chiede se l’art. 31 § 10 della direttiva (Ue) 2015/849 debba essere interpretato nel senso che le notifiche effettuate dagli Stati membri e la relazione della Commissione al Parlamento europeo e al Consiglio non abbiano valenza normativa vincolante, ma siano da considerarsi atti meramente ricognitivi degli istituti giuridici affini ai trust presenti nei vari ordinamenti. In tal caso, non potendosi ritenere tali atti integrativi del diritto unionale vincolante, spetterebbe al giudice nazionale e alla Corte di Giustizia Ue verificare, in caso di contestazione, la sussistenza di tale affinità rispetto ai trust dell’assetto o delle funzioni di tali istituti alla luce delle sole disposizioni della direttiva.

Con riferimento al terzo e al quarto quesito si chiede se specifici articoli e considerando delle direttive (Ue) 2015/849 e 2018/843 debbano essere interpretati nel senso che essi ostano alle norme del DLgs. 231/2007 che ricomprendono tra gli istituti giuridici che hanno un assetto e funzioni affini a quelli dei trust i mandati fiduciari delle società fiduciarie; ciò sebbene l’attività di tali società sia sottoposta a una serie di obblighi e soggetta alla vigilanza di varie autorità nazionali (secondo il Consiglio di Stato, in contrasto con quanto prospettato dalle fiduciarie, non vi sarebbe alcun conflitto con la disciplina europea).

Con l’ultimo quesito viene, infine, chiesto se il consentire l’accesso ai dati dei titolari effettivi dei trust (e degli istituti giuridici affini) ai soggetti privati, compresi quelli portatori di interessi diffusi, titolari di un interesse giuridico non solo rilevante e differenziato, ma anche corrispondente a una situazione giuridicamente tutelata, sia conforme alla normativa europea, anche alla luce della citata sentenza della Corte di Giustizia Ue (secondo il Consiglio di Stato anche in tal caso, in contrasto con quanto prospettato dalle fiduciarie, l’attuale versione della disciplina nazionale non sarebbe in conflitto con la normativa europea).

A chiusura della decisione in esame, infine, il Consiglio di Stato, nel richiedere il “procedimento accelerato”, evidenzia come:

(MF/ms)

Comunichiamo che l’indice Istat di settembre 2024, necessario per l’aggiornamento dei canoni di locazione è pari a + 0,6 % (variazione annuale) e a + 5,7 % (variazione biennale).
 
Entrambi gli indici considerati nella misura del 75% diventano rispettivamente + 0,450 % e + 4,275%.

Sul sito del GSE sono state aggiornate le FAQ relative al credito Transizione 5.0, fornendo nuove indicazioni rispetto alle precedenti pubblicate la scorsa settimana.

Tra i chiarimenti più rilevanti, si segnala anzitutto la necessità di interconnettere i beni 4.0 entro il 28 febbraio 2026.

Nell’ambito delle nuove FAQ viene precisato che l’interconnessione è una caratteristica tecnologica che deve essere soddisfatta dai beni strumentali 4.0 facenti parte del progetto di innovazione.

L’art. 4 comma 1 del DM 24 luglio 2024 sancisce che il progetto di innovazione deve essere completato entro il 31 dicembre 2025, secondo i criteri richiamati dal successivo comma 4 dello stesso articolo, secondo cui per i beni 4.0 rilevano le regole della competenza ex art. 109 del TUIR. 

Pertanto l’interconnessione non condiziona la data di completamento dell’investimento.

Tuttavia, è necessario che l’interconnessione sia realizzata in tempo utile per poter essere comprovata, come previsto dall’art. 16 del citato DM, dalla perizia tecnica (o dall’attestato di conformità), o, per i beni di costo unitario di acquisizione non superiore a 300.000 euro, dall’autodichiarazione resa dal legale rappresentante. Il possesso della richiamata documentazione comprovante l’interconnessione dovrà essere trasmessa, insieme all’ulteriore documentazione richiesta, utilizzando il modello “Attestazione di possesso della Perizia tecnica asseverata e della Certificazione contabile” (allegato V), entro e non oltre il 28 febbraio 2026, tramite l’apposita piattaforma informatica del GSE.

Ai fini della comunicazione relativa all’effettuazione degli ordini, viene chiarito che non è necessario un acconto del 20% separato per ogni singolo investimento, ma è sufficiente che l’impresa possa dimostrare di aver pagato almeno il 20% del costo totale degli investimenti in beni strumentali 4.0 (inclusi i costi accessori) e almeno il 20% del costo totale degli impianti di autoproduzione.

Nel caso in cui il progetto preveda più fornitori di beni strumentali 4.0 e più fornitori per l’impianto di autoproduzione, il pagamento di almeno il 20% del costo totale degli investimenti può essere effettuato anche a uno solo dei fornitori di beni strumentali 4.0 e a uno solo dei fornitori dell’impianto di autoproduzione.

In merito alla comunicazione di completamento, le FAQ precisano che il risparmio energetico comunicato nella fase di completamento del progetto di investimento può essere inferiore a quello comunicato in fase di prenotazione, nei limiti delle percentuali minime di risparmio energetico previste (3% nel caso di struttura produttiva, 5% nel caso di processo interessato).

In tal caso, il credito d’imposta viene ricalcolato sulla base della percentuale di risparmio energetico comunicata in fase di completamento.

Qualora la percentuale di risparmio energetico conseguita sia inferiore anche alle percentuali minime di risparmio energetico previste, è comunque facoltà dell’impresa accedere alla misura “Transizione 4.0”. In tal caso l’impresa deve rinunciare alla richiesta presentata per la misura “Piano Transizione 5.0” e trasmettere l’apposita comunicazione prevista dal Piano Transizione 4.0 tramite il portale dedicato “Transizione 4.0 – Accedi ai questionari”, accessibile dalla home page di Area Clienti.

Nel caso invece in cui il risparmio energetico comunicato nella fase di completamento del progetto di investimento sia superiore a quello comunicato in fase di prenotazione, il credito d’imposta viene ricalcolato, nel limite massimo del credito d’imposta prenotato.

Comunicazione di prenotazione anche per l’investimento completato

In caso di intervento già completato, viene chiarito che è comunque necessario procedere con la prenotazione del credito mediante la comunicazione ex ante, indicando che l’intervento è già stato completato. Se la prenotazione è confermata, sarà possibile procedere direttamente all’invio della comunicazione ex post (comunicazione di completamento), senza passare per la fase di “Conferma 20%“.

Con riferimento alla determinazione del fabbisogno energetico della struttura produttiva, le FAQ chiariscono che per esercizio precedente la data di avvio della realizzazione del progetto si intende l’anno solare precedente l’inizio dell’intervento. Ad esempio, qualora la data di avvio del progetto sia il 15 aprile 2024, l’esercizio precedente coincide con il periodo 1° gennaio 2023 – 31 dicembre 2023.

In merito alla cumulabilità con altre agevolazioni, viene precisato che il credito transizione 5.0 è cumulabile con i certificati bianchi secondo quanto previsto dall’art. 6 comma 2 del DL 124/2023.
 

L’art. 19 comma 3 del DLgs. 13/2024 stabilisce che, per i periodi d’imposta oggetto del concordato preventivo biennale, i contribuenti che aderiscono alla proposta formulata dall’Agenzia delle Entrate possono fruire di un limite più elevato per compensare “orizzontalmente” l’eccedenza di credito IVA o chiederla a rimborso senza l’obbligo del visto di conformità.

Solo con il decreto correttivo è stato espressamente specificato che s’intendono compresi anche i benefici relativi all’imposta sul valore aggiunto (art. 4 del DLgs. 108/2024, in vigore dal 6 agosto 2024).

In breve, la disposizione in tema di concordato preventivo biennale fa rinvio al regime premiale già adottato per i soggetti che soddisfano i requisiti ISA, definiti annualmente, ai sensi dell’art. 9-bis comma 11 lett. a) e b) del DL 50/2017.

Sul piano operativo, sono eseguiti senza l’apposizione del visto di conformità (o della sottoscrizione alternativa), nel più elevato ammontare di 70.000 euro annui:

Nel caso delle istanze di rimborso IVA, l’importo più elevato previsto per chi aderisce al concordato opererà, quindi, anche ai fini dell’esonero dalla prestazione della garanzia (obbligatoria per i soggetti considerati fiscalmente “a rischio”, ai sensi dell’art. 38-bis comma 4 del DPR 633/72, e alternativa all’apposizione del visto di conformità).

Sul tema, è da ricordare che è stata, di recente, innalzata la soglia in base alla quale i soggetti che conseguono un determinato punteggio ISA sono esonerati dall’apposizione del visto di conformità: il menzionato art. 9-bis comma 11 del DL 50/2017 è stato, infatti, modificato dal DLgs. 1/2024 (c.d. decreto “Adempimenti”), incrementando il limite a 70.000 euro in luogo dei precedenti 50.000 euro annui.

Si ritiene che la soglia più elevata sia divenuta operativa per i soggetti che soddisfano i requisiti ISA fissati dal provv. Agenzia Entrate 22 aprile 2024 n. 205127 (vale a dire il primo provvedimento che ha definito i livelli ISA successivamente all’entrata in vigore del citato DLgs. 1/2024, avvenuta il 13 gennaio 2024), con riguardo al credito IVA maturato per il 2024 o nei primi tre trimestri del 2025.

A seconda del diverso livello di affidabilità ISA ottenuto (come definiti dal provvedimento), l’esonero dal visto di conformità può avvenire al di sopra del limite di 50.000 ovvero di 70.000 euro annui.

Per quanto concerne i soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale 2024/2025, è possibile ritenere che il limite per l’esclusione dal visto sia sempre quello più elevato (70.000 euro annui) indicato nella disposizione di riferimento (art. 9-bis comma 11 lett. a) e b) del DL 50/2017).

A livello più generale, infatti, sembra fondato ritenere che l’estensione del regime premiale anche ai soggetti che, pur aderendo al concordato, non raggiungono il punteggio ISA definito annualmente per la generalità dei contribuenti possa ricavarsi in via interpretativa, se si osserva che:

Sul punto la recente circ. Agenzia delle Entrate n. 18/2024 (§ 2.5) ha affermato che “per i soggetti ISA sono riconosciuti tutti i benefici premiali propri di tale strumento di compliance”. L’utilizzo del termine “tutti” lascia intendere che non possa esservi una differenziazione sulla base del punteggio conseguito. 

Beneficio fruibile già per il concordato 2024/2025

Non dovrebbe peraltro sussistere un tema di decorrenza, poiché l’innalzamento della soglia, ad opera del DLgs. 1/2024, ha trovato la propria attuazione nel provv. n. 205127/2024, il quale, come detto, concerne i crediti IVA “maturati nell’annualità 2024” e “nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025”.

Per chi aderirà al concordato preventivo 2024/2025, dunque, risulteranno certamente “coperte” le due annualità, con la possibilità di fruire del più alto importo per compensare “orizzontalmente” o chiedere a rimborso, senza visto, il credito IVA.
 
L’art. 19 comma 3 del DLgs. 13/2024 stabilisce che, per i periodi d’imposta oggetto del concordato preventivo biennale, i contribuenti che aderiscono alla proposta formulata dall’Agenzia delle Entrate possono fruire di un limite più elevato per compensare “orizzontalmente” l’eccedenza di credito IVA o chiederla a rimborso senza l’obbligo del visto di conformità.

Solo con il decreto correttivo è stato espressamente specificato che s’intendono compresi anche i benefici relativi all’imposta sul valore aggiunto (art. 4 del DLgs. 108/2024, in vigore dal 6 agosto 2024).

In breve, la disposizione in tema di concordato preventivo biennale fa rinvio al regime premiale già adottato per i soggetti che soddisfano i requisiti ISA, definiti annualmente, ai sensi dell’art. 9-bis comma 11 lett. a) e b) del DL 50/2017.

Sul piano operativo, sono eseguiti senza l’apposizione del visto di conformità (o della sottoscrizione alternativa), nel più elevato ammontare di 70.000 euro annui:

Nel caso delle istanze di rimborso IVA, l’importo più elevato previsto per chi aderisce al concordato opererà, quindi, anche ai fini dell’esonero dalla prestazione della garanzia (obbligatoria per i soggetti considerati fiscalmente “a rischio”, ai sensi dell’art. 38-bis comma 4 del DPR 633/72, e alternativa all’apposizione del visto di conformità).

Sul tema, è da ricordare che è stata, di recente, innalzata la soglia in base alla quale i soggetti che conseguono un determinato punteggio ISA sono esonerati dall’apposizione del visto di conformità: il menzionato art. 9-bis comma 11 del DL 50/2017 è stato, infatti, modificato dal DLgs. 1/2024 (c.d. decreto “Adempimenti”), incrementando il limite a 70.000 euro in luogo dei precedenti 50.000 euro annui.

Si ritiene che la soglia più elevata sia divenuta operativa per i soggetti che soddisfano i requisiti ISA fissati dal provv. Agenzia Entrate 22 aprile 2024 n. 205127 (vale a dire il primo provvedimento che ha definito i livelli ISA successivamente all’entrata in vigore del citato DLgs. 1/2024, avvenuta il 13 gennaio 2024), con riguardo al credito IVA maturato per il 2024 o nei primi tre trimestri del 2025.

A seconda del diverso livello di affidabilità ISA ottenuto (come definiti dal provvedimento), l’esonero dal visto di conformità può avvenire al di sopra del limite di 50.000 ovvero di 70.000 euro annui.

Per quanto concerne i soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale 2024/2025, è possibile ritenere che il limite per l’esclusione dal visto sia sempre quello più elevato (70.000 euro annui) indicato nella disposizione di riferimento (art. 9-bis comma 11 lett. a) e b) del DL 50/2017).

A livello più generale, infatti, sembra fondato ritenere che l’estensione del regime premiale anche ai soggetti che, pur aderendo al concordato, non raggiungono il punteggio ISA definito annualmente per la generalità dei contribuenti possa ricavarsi in via interpretativa, se si osserva che:

Sul punto la recente circ. Agenzia delle Entrate n. 18/2024 (§ 2.5) ha affermato che “per i soggetti ISA sono riconosciuti tutti i benefici premiali propri di tale strumento di compliance”. L’utilizzo del termine “tutti” lascia intendere che non possa esservi una differenziazione sulla base del punteggio conseguito. 

Beneficio fruibile già per il concordato 2024/2025

Non dovrebbe peraltro sussistere un tema di decorrenza, poiché l’innalzamento della soglia, ad opera del DLgs. 1/2024, ha trovato la propria attuazione nel provv. n. 205127/2024, il quale, come detto, concerne i crediti IVA “maturati nell’annualità 2024” e “nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025”.

Per chi aderirà al concordato preventivo 2024/2025, dunque, risulteranno certamente “coperte” le due annualità, con la possibilità di fruire del più alto importo per compensare “orizzontalmente” o chiedere a rimborso, senza visto, il credito IVA.
 

Con il decreto “sanzioni” (art. 2 del DLgs. 87/2024), emanato in attuazione della legge delega di riforma fiscale, è stata introdotta una nuova disposizione concernente il termine entro il quale effettuare le cessioni intracomunitarie di beni con trasporto o spedizione a cura del cessionario.

Il nuovo tenore dell’art. 7 comma 1 del DLgs. 471/97 stabilisce che è soggetto a una sanzione pari al 50% dell’imposta chi effettua cessioni intracomunitarie in regime di non imponibilità IVA, nella circostanza in cui i beni trasportati o spediti – a cura del cessionario non residente – non siano pervenuti nello Stato membro Ue di destinazione entro 90 giorni dalla consegna.

La sanzione descritta non si applica, tuttavia, se nei 30 giorni successivi la fattura è regolarizzata ed è eseguito il versamento dell’IVA.

Quanto alla decorrenza, l’art. 5 del DLgs. 87/2024 stabilisce che le modifiche al DLgs. 471/97 riguardano le “violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024”.

Secondo le intenzioni del legislatore, emergenti dalla relazione illustrativa allo schema di DLgs., la disposizione è introdotta “per coerenza” rispetto alla disciplina delle cessioni all’esportazione, per le quali l’art. 7 comma 1 del DLgs. 471/97 già prescrive una sanzione del 50% dell’IVA non applicata se il trasporto o la spedizione dei beni al di fuori del territorio dell’Ue non avviene entro 90 giorni dalla consegna (prima del DLgs. 87/2024 la sanzione era, invece, compresa tra il 50% e il 100% dell’imposta).

Appare, dunque, necessario, a un primo esame, comprendere se vi siano i presupposti per ritenere pienamente giustificata una siffatta “coerenza” tra il nuovo regime sanzionatorio per le cessioni intracomunitarie e quello vigente per le cessioni all’esportazioni.

Si osserva innanzitutto che, a livello normativo, diversamente dall’art. 8 comma 1 lett. b) del DPR 633/72 (riferito alle esportazioni con trasporto o spedizione a carico del cessionario extra Ue), la disciplina delle cessioni intracomunitarie, di cui all’art. 41 comma 1 del DL 331/93, è la medesima per le vendite curate dal cedente e per quelle curate dal cessionario e, soprattutto, non contempla un termine per l’invio dei beni all’estero. Né una tale condizione è stata inserita nella riforma derivante dai “quick fixes” (come, ad esempio, l’obbligo di presentare gli elenchi INTRA vendite).

In breve, la necessità di provare la ricezione entro il termine di 90 giorni, non prevista dalla legislazione sul regime di non imponibilità IVA, sarebbe “imposta” dalla norma sanzionatoria.

Nella fattispecie, verrebbe prevista, a carico dei soggetti unionali, una condizione (quella di invio dei beni entro un determinato termine) che, per le operazioni intracomunitarie, non consta nella direttiva 2006/112/Ce, nel Reg. Ue n. 282/2011 e nel DL 331/93 (modificati nell’ambito dei c.d. “quick fixes”).

Né sembrerebbe confacente invocare il principio di uguaglianza (o “non discriminazione”), in forza del quale non è possibile riconoscere a un soggetto unionale minori diritti (o maggiori oneri) rispetto a un soggetto di un Paese terzo (si pensi all’istituto del deposito IVA Ue, a fronte dell’esistente regime di deposito doganale per le merci extra Ue). Peraltro, anche le necessarie esigenze di tutela erariale non paiono così fortemente stringenti, se si rammenta che, in ambito Ue, sussistono strumenti accertativi rafforzati (su tutti, la cooperazione amministrativa tra Stati membri).

Un termine inerente la ricezione dei beni nello Stato membro di destinazione è rinvenibile all’art. 45-bis par. 1 del Reg. Ue n. 282/2011, ove sono individuati i documenti che possono costituire presunzione di invio della merce all’estero ai fini dell’Amministrazione finanziaria (la quale può, comunque, rifiutarla).

Tra le presunzioni, per provare il regime unionale di esenzione da IVA ex art. 138 della direttiva 2006/112/Ce, è richiesto al venditore il possesso di una dichiarazione scritta dell’acquirente, la quale certifichi che “i beni sono stati trasportati o spediti dall’acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni”. Tale dichiarazione scritta, secondo il Regolamento, “indica la data di rilascio; il nome e l’indirizzo dell’acquirente; la quantità e la natura dei beni; la data e il luogo di arrivo dei beni” e “l’identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente”.

La dichiarazione scritta va resa “entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione”. Tuttavia, si tratta di un termine ordinatorio, tant’è che, nell’ambito delle note esplicative ai “quick fixes”, la Commissione europea ha osservato che, anche laddove la dichiarazione scritta dell’acquirente sia fornita dopo la scadenza dei 10 giorni, è comunque possibile per il cedente avvalersi della presunzione di invio dei beni nell’altro Stato membro, sempreché siano soddisfatte le altre condizioni di cui all’art. 45-bis del Reg. Ue n. 282/2011.

In conclusione, la base giuridica della nuova norma nazionale potrebbe essere rinvenibile nel più generale art. 131 della direttiva 2006/112/Ce, che subordina le esenzioni della direttiva stessa “alle condizioni che gli Stati membri stabiliscono per assicurare la corretta e semplice applicazione delle medesime esenzioni e per prevenire ogni possibile evasione, elusione e abuso”. In questo senso, anche la Corte Ue aveva riconosciuto la legittimità di un termine di uscita dei beni dal territorio nazionale, seppur entro certi limiti (causa C-563/12).

In relazione alla decorrenza dell’incremento dei limiti dimensionali per la redazione del bilancio d’esercizio in forma abbreviata e micro disposto dal D.Lgs. 125/2024, si ripresentano le incertezze interpretative emerse in passato con riferimento ai precedenti adeguamenti dei parametri.

In via preliminare, si evidenzia che, in mancanza di una specifica norma di decorrenza, sulla base di quanto previsto dall’art. 2 della direttiva 2023/2775/Ue, i nuovi parametri dovrebbero trovare applicazione con riferimento ai bilanci relativi agli esercizi aventi inizio dal 1° gennaio 2024 (bilanci 2024, per i soggetti “solari”).

Si ricorda, inoltre, che, ai sensi dell’art. 2435-bis comma 1 c.c. “le società […] possono redigere il bilancio in forma abbreviata quando, nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei  […] limiti” ivi previsti.

Analogamente, l’art. 2435-ter comma 1 c.c. stabilisce che “sono considerate micro-imprese le società […] che nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei […] limiti” ivi previsti.

In relazione alle società di nuova costituzione, per le quali il possesso dei requisiti deve essere rispettato “nel primo esercizio” di attività, non si pongono particolari problematiche.

La facoltà di redigere il bilancio abbreviato oppure applicando le semplificazioni previste per le micro imprese sussiste, infatti, già per il bilancio relativo al primo esercizio in cui non sono superati due dei limiti indicati.

Le società costituite nel 2024 che non superano i limiti possono, dunque, adottare le semplificazioni già nel bilancio 2024.

Diverso è, invece, il caso delle società già in attività, per le quali i parametri quantitativi devono essere rispettati “per due esercizi consecutivi”.

Una prima questione da chiarire attiene alla possibilità di dare rilievo, ai fini del computo dei limiti dimensionali, anche agli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore della norma.

Avuto riguardo all’innalzamento dei limiti dimensionali per la redazione del bilancio in forma abbreviata operato dal DLgs. 173/2008 a decorrere dai bilanci 2009 (per i soggetti “solari”), il CNDCEC (documenti 14 gennaio 2009 e 15 aprile 2009) ha affermato che i nuovi parametri dovevano essere applicati retroattivamente.

Adottando questa soluzione al nuovo adeguamento, si potrebbe desumere la possibilità di considerare, ai fini del superamento dei parametri dimensionali introdotti dal DLgs. 125/2024, anche gli esercizi precedenti al 2024 (anno in cui entrano in vigore, come visto, le disposizioni introdotte dal richiamato decreto).

Assonime (con la circ. n. 9/2009) ha, tuttavia, prospettato anche una diversa soluzione, che escluderebbe l’applicazione “retroattiva” dei limiti.

Aderendo a tale orientamento (maggiormente penalizzante per le imprese), avuto riguardo alle novità introdotte dal DLgs. 125/2024, si potrebbero considerare, ai fini del superamento dei parametri dimensionali, soltanto l’esercizio 2024 e i successivi.

Una seconda questione da chiarire attiene al numero degli esercizi (in cui i limiti dimensionali non sono superati) necessari per applicare le semplificazioni.

Si tratta, cioè, di individuare l’esercizio a partire dal quale è consentita tale applicazione.

La dottrina prevalente (su tutti la già citata circ. Assonime n. 9/2009) riconosce la possibilità di redigere il bilancio in forma abbreviata (oppure applicando le semplificazioni previste per le micro imprese) già a partire dal secondo esercizio consecutivo in cui le condizioni richieste sono rispettate.

Pertanto, facendo propria con riferimento, alla prima questione prospettata, l’interpretazione del CNDCEC in merito all’applicazione “retroattiva” dei limiti, una società potrebbe applicare le disposizioni semplificatorie a partire dal bilancio 2024, laddove almeno due delle soglie dimensionali non fossero superate negli esercizi 2023 e 2024.

Secondo il tradizionale orientamento del CNDCEC (documento novembre 2012), peraltro condiviso dalla FNC (documenti 15 gennaio 2016 e 30 settembre 2016), invece, sarebbe opportuno usufruire della facoltà di redigere il bilancio in forma abbreviata “a partire dal bilancio relativo all’esercizio successivo a quello nel quale non vengono superati per la seconda volta i limiti”.

Una società potrebbe, quindi, applicare le disposizioni semplificatorie a partire dal bilancio 2024, qualora la stessa non avesse superato almeno due delle soglie dimensionali previste negli esercizi 2022 e 2023.

Si evidenzia, comunque, che, ancorché con specifico riferimento alla prima applicazione delle novità introdotte dal DLgs. 139/2015 e in considerazione della ratio della riforma ivi contenuta, il CNDCEC (con il documento predisposto con Confindustria nel marzo 2017) ha assunto una posizione più favorevole alle imprese, avvalorando l’interpretazione meno prudenziale della dottrina prevalente.

In relazione alla decorrenza dell’incremento dei limiti dimensionali per la redazione del bilancio d’esercizio in forma abbreviata e micro disposto dal D.Lgs. 125/2024, si ripresentano le incertezze interpretative emerse in passato con riferimento ai precedenti adeguamenti dei parametri.

In via preliminare, si evidenzia che, in mancanza di una specifica norma di decorrenza, sulla base di quanto previsto dall’art. 2 della direttiva 2023/2775/Ue, i nuovi parametri dovrebbero trovare applicazione con riferimento ai bilanci relativi agli esercizi aventi inizio dal 1° gennaio 2024 (bilanci 2024, per i soggetti “solari”).

Si ricorda, inoltre, che, ai sensi dell’art. 2435-bis comma 1 c.c. “le società […] possono redigere il bilancio in forma abbreviata quando, nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei  […] limiti” ivi previsti.

Analogamente, l’art. 2435-ter comma 1 c.c. stabilisce che “sono considerate micro-imprese le società […] che nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei […] limiti” ivi previsti.

In relazione alle società di nuova costituzione, per le quali il possesso dei requisiti deve essere rispettato “nel primo esercizio” di attività, non si pongono particolari problematiche.

La facoltà di redigere il bilancio abbreviato oppure applicando le semplificazioni previste per le micro imprese sussiste, infatti, già per il bilancio relativo al primo esercizio in cui non sono superati due dei limiti indicati.

Le società costituite nel 2024 che non superano i limiti possono, dunque, adottare le semplificazioni già nel bilancio 2024.

Diverso è, invece, il caso delle società già in attività, per le quali i parametri quantitativi devono essere rispettati “per due esercizi consecutivi”.

Una prima questione da chiarire attiene alla possibilità di dare rilievo, ai fini del computo dei limiti dimensionali, anche agli esercizi precedenti a quello di entrata in vigore della norma.

Avuto riguardo all’innalzamento dei limiti dimensionali per la redazione del bilancio in forma abbreviata operato dal DLgs. 173/2008 a decorrere dai bilanci 2009 (per i soggetti “solari”), il CNDCEC (documenti 14 gennaio 2009 e 15 aprile 2009) ha affermato che i nuovi parametri dovevano essere applicati retroattivamente.

Adottando questa soluzione al nuovo adeguamento, si potrebbe desumere la possibilità di considerare, ai fini del superamento dei parametri dimensionali introdotti dal DLgs. 125/2024, anche gli esercizi precedenti al 2024 (anno in cui entrano in vigore, come visto, le disposizioni introdotte dal richiamato decreto).

Assonime (con la circ. n. 9/2009) ha, tuttavia, prospettato anche una diversa soluzione, che escluderebbe l’applicazione “retroattiva” dei limiti.

Aderendo a tale orientamento (maggiormente penalizzante per le imprese), avuto riguardo alle novità introdotte dal DLgs. 125/2024, si potrebbero considerare, ai fini del superamento dei parametri dimensionali, soltanto l’esercizio 2024 e i successivi.

Una seconda questione da chiarire attiene al numero degli esercizi (in cui i limiti dimensionali non sono superati) necessari per applicare le semplificazioni.

Si tratta, cioè, di individuare l’esercizio a partire dal quale è consentita tale applicazione.

La dottrina prevalente (su tutti la già citata circ. Assonime n. 9/2009) riconosce la possibilità di redigere il bilancio in forma abbreviata (oppure applicando le semplificazioni previste per le micro imprese) già a partire dal secondo esercizio consecutivo in cui le condizioni richieste sono rispettate.

Pertanto, facendo propria con riferimento, alla prima questione prospettata, l’interpretazione del CNDCEC in merito all’applicazione “retroattiva” dei limiti, una società potrebbe applicare le disposizioni semplificatorie a partire dal bilancio 2024, laddove almeno due delle soglie dimensionali non fossero superate negli esercizi 2023 e 2024.

Secondo il tradizionale orientamento del CNDCEC (documento novembre 2012), peraltro condiviso dalla FNC (documenti 15 gennaio 2016 e 30 settembre 2016), invece, sarebbe opportuno usufruire della facoltà di redigere il bilancio in forma abbreviata “a partire dal bilancio relativo all’esercizio successivo a quello nel quale non vengono superati per la seconda volta i limiti”.

Una società potrebbe, quindi, applicare le disposizioni semplificatorie a partire dal bilancio 2024, qualora la stessa non avesse superato almeno due delle soglie dimensionali previste negli esercizi 2022 e 2023.

Si evidenzia, comunque, che, ancorché con specifico riferimento alla prima applicazione delle novità introdotte dal DLgs. 139/2015 e in considerazione della ratio della riforma ivi contenuta, il CNDCEC (con il documento predisposto con Confindustria nel marzo 2017) ha assunto una posizione più favorevole alle imprese, avvalorando l’interpretazione meno prudenziale della dottrina prevalente.