Auguriamo a tutti una Buona Pasqua.

(MG/sg)

Il seminario si terrà presso il Planetario Città di Lecco a Palazzo Belgiojoso, corso Matteotti 32 Lecco. 

Il tema è stato marginalmente affrontato nella circ. n. 6/2023, in cui l’Agenzia delle Entrate ha considerato violazioni meramente formali – in linea di principio non sanzionabili – quelle derivanti dall’emissione di fatture elettroniche via SdI che pur riportando un’errata indicazione del “codice natura”, sono correttamente computate nella liquidazione periodica IVA.

Nella risposta fornita, l’Agenzia delle Entrate osserva che il c.d. “codice natura” non sarebbe un elemento previsto dall’art. 21 del Dpr 633/72; un’eventuale errata indicazione che non incida sulla corretta liquidazione dell’imposta costituirebbe, dunque, una violazione meramente formale.

Fermo restando che l’impiego di un “codice natura” in luogo di un altro non è mai suscettibile di incidere sulla liquidazione periodica dell’IVA (riguardando operazioni per le quali non è dovuto l’addebito dell’imposta in rivalsa), è forse opportuno effettuare un distinguo tra le differenti tipologie utilizzate.

Per le operazioni soggette al meccanismo del reverse charge “interno”, non risulta alcun obbligo di evidenziare la particolare fattispecie applicata, benché l’art. 17 comma 5 del Dpr 633/72 richieda l’annotazione “inversione contabile” da parte del cedente o prestatore e la circ. Agenzia delle Entrate n. 14/2015 (§ 10) anche l’indicazione della norma di riferimento.

Per tale tipologia, dunque, la precisazione della circ. Agenzia delle Entrate n. 6/2023 in merito alla natura meramente formale di un’eventuale violazione commessa sarebbe conforme al dettato normativo: si pensi alla classificazione di una prestazione di servizi con il codice “N6.3” (Subappalto nel settore edile) in luogo del codice “N6.7” (Prestazioni comparto edile e settori connessi), al ricorrere dei requisiti sia per la disciplina di cui all’art. 17 comma 6 lett. a) del Dpr 633/72 che per la successiva di cui alla lett. a-ter).

Allo stesso modo, non è imposto normativamente di riportare in fattura un richiamo all’adozione del regime forfetario da parte di coloro che se ne sono avvalsi, anche se, in base alla relazione illustrativa della L. 190/2014 e alla circ. Agenzia delle Entrate n. 14/2015, § 7, è comunque richiesta l’indicazione della circostanza che l’operazione risulta in “franchigia da IVA”.

Non risulterebbe sanzionabile, quindi, nemmeno un errore commesso nell’emissione di un file XML senza la corretta indicazione del codice “N2.2” per i soggetti in regime forfetario, ferma la necessità di un comportamento concludente ai fini dell’adozione del regime.

Tuttavia, in differenti ipotesi, in cui la natura dell’operazione è espressamente richiesta dall’art. 21 commi 6 e 6-bis del Dpr 633/72, potrebbero ancora sussistere dei dubbi in merito a una possibile configurazione della violazione come “formale” (e, quindi, sanzionabile), non avendo fornito la circ. n. 6/2023 specifici esempi di fatturazione.

È infatti obbligatorio riportare sul documento (sia esso in formato elettronico via SdI o meno) le indicazioni relative al fatto che l’operazione è “non soggetta”, “non imponibile”, “esente”, in regime del margine ovvero che essa è effettuata nei confronti di un soggetto passivo che è debitore dell’imposta in un altro Stato membro dell’Unione europea (annotazione “inversione contabile”) o che l’operazione è “non soggetta” a IVA in quanto effettuata al di fuori dell’Ue.

Se è pur vero, dunque, come rilevato dall’Agenzia nella circolare n. 6/2023, che l’art. 21 del Dpr 633/72 non fa esplicito riferimento al “codice natura”, è altrettanto vero che tale codifica risulta indispensabile al fine dell’inserimento nel file XML delle indicazioni in ordine a esenzione, non soggezione o non imponibilità.

Dette annotazioni sono espressamente richieste dalla norma per le fatture cartacee; i codici natura ne rappresenterebbero, quindi, la sostanziale “trasposizione” in quelle elettroniche via Sdi.

Si aggiunga, infine, che in alcuni casi, come quello delle operazioni non imponibili, l’indicazione della tipologia di codice fornisce all’Amministrazione finanziaria anche elementi che rilevano ai fini dei controlli, come la verifica delle prove dell’esportazione (codice “N3.1”) o dei requisiti delle operazioni intracomunitarie (codice “N3.2”) o, ancora, l’applicazione del regime di non imponibilità possibile solo a seguito della verifica dell’avvenuta ricezione della dichiarazione d’intento (“N3.5”; cfr. provv. Agenzia delle Entrate n. 293390/2021).

In conclusione, l’interpretazione contenuta nella circolare n. 6/2023 non può che essere accolta positivamente, perseguendo un intento di semplificazione ed escludendo misure sanzionatorie per violazioni che risultano meramente formali. Il chiarimento non dovrebbe, tuttavia, essere applicato in modo generalizzato, occorrendo sempre una valutazione “caso per caso” della sussistenza di elementi – come l’incidenza sui controlli o sulle liquidazioni periodiche – che renderebbero inevitabile l’irrogazione di sanzioni.
 

Tale provvedimento ha concesso una rilevante semplificazione.

Letteralmente è stato disposto, all’art. 3 comma 6-bis, che, “fermo restando il termine del 30 giugno di ogni anno, previsto ai fini dell’adempimento degli obblighi pubblicitari di cui all’articolo 1, commi 125 e 125-bis, della legge 4 agosto 2017, n. 124, per gli enti che provvedono nell’ambito della nota integrativa del bilancio d’esercizio o di quello consolidato, il termine entro il quale provvedere all’adempimento è quello previsto per l’approvazione del bilancio dell’anno successivo”.

Pur in mancanza di chiarimenti ufficiali sul punto, che si auspicavano sin dall’emanazione del decreto, si può affermare che, in sostanza, la norma prevede l’alternatività tra l’adempimento sul sito internet, in relazione al quale resta fermo il termine del 30 giugno (per le erogazioni percepite nel 2022, il termine scade, quindi, il 30 giugno 2023), e l’adempimento nella Nota integrativa.

Sotto il profilo soggettivo, la semplificazione sembra applicabile, dato il rinvio all’art. 1 comma 125 della L. n. 124/2017, agli enti non commerciali (in particolare, alle associazioni di protezione ambientale, alle associazioni dei consumatori, alle associazioni, alle ONLUS e alle fondazioni, alle cooperative sociali che svolgono attività a favore degli stranieri), sempre che gli stessi predispongano la Nota integrativa.

In riferimento alle imprese, invece, la semplificazione sembra riferibile ai soggetti che redigono il bilancio in forma abbreviata, che sono obbligati a predisporre la Nota integrativa, seppur la stessa abbia un contenuto limitato rispetto al bilancio ordinario (art. 2435-bis comma 4 c.c.).

Sembrerebbe, poi, logico riferire la semplificazione alle micro imprese, ancorché le stesse siano esonerate dalla redazione della Nota integrativa, quando, in calce allo Stato patrimoniale, risultino l’informativa sugli impegni, le garanzie e le passività potenziali non risultanti dallo Stato patrimoniale e l’informativa sui compensi, le anticipazioni e i crediti concessi agli amministratori e ai sindaci (art. 2435-ter comma 2 c.c.).

In tal caso, l’informativa potrebbe essere inserita in calce allo Stato patrimoniale, nell’apposito campo testuale previsto dalla tassonomia XBRL PCI 2018-11-04 (sezione “Bilancio micro, altre informazioni”).

La semplificazione non sembra, invece, riferibile a imprenditori individuali e società di persone, data la carenza dell’obbligo di redazione della Nota integrativa.

Alcune incertezze interpretative sono sorte in ordine al termine per l’adempimento, in quanto, come riportato, l’art. 3 comma 6-bis del Dl n. 73/2022 convertito stabilisce che, “per gli enti che provvedono nell’ambito della nota integrativa … il termine … è quello previsto per l’approvazione del bilancio dell’anno successivo”.

Tuttavia, sembra logico adempiere, in caso di inserimento delle informazioni nella Nota integrativa, nel termine previsto per l’approvazione del bilancio relativo all’esercizio durante il quale sono percepite le erogazioni, così come provvedono le imprese obbligate all’iscrizione nel Registro delle imprese, per le quali l’art. 1 comma 125-bis della L. 124/2017 prevede ordinariamente la pubblicazione nella Nota integrativa del bilancio d’esercizio e dell’eventuale bilancio consolidato.

Per le erogazioni percepite nel 2022, l’obbligo informativo deve, quindi, essere adempiuto in sede di approvazione dei bilanci relativi all’esercizio 2022.

A tal riguardo, può essere utile ricordare che, posto che, per le imprese che inseriscono le informazioni nella Nota integrativa, l’adempimento “segue” la tempistica del bilancio (documento CNDCEC marzo 2019), ove lo stesso sia approvato nel termine di 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio sociale ai sensi degli artt. 2364 comma 2 e 2478-bis comma 2 c.c., anche la pubblicazione delle erogazioni pubbliche viene conseguentemente differita.

Si ricorda, da ultimo, che il Dl n. 198/2022 conv. L. n. 14/2023 (c.d. decreto “Milleproroghe”) ha prorogato al 1° gennaio 2024 il termine per l’applicazione delle sanzioni irrogabili in caso di inadempimento degli obblighi in esame per l’anno 2023 (cioè in relazione alle erogazioni percepite nel 2022, da rendicontare nel 2023).

I soggetti che inseriscono l’informativa sul sito internet sembrerebbero, quindi, poter beneficare della concessione di maggior tempo per adempiere all’obbligo informativo.
 

Ferma restando la procedura per la presentazione della comunicazione, occorre però considerare le nuove regole previste per l’agevolazione in esame.

Dal 2023 il bonus pubblicità spetta, infatti, soltanto per gli investimenti pubblicitari (incrementali) effettuati sulla stampa, non più anche su radio e TV.

L’art. 25-bis del Dl 17/2022, introdotto in sede di conversione in legge, è infatti intervenuto sull’art. 57-bis del Dl 50/2017, da un lato modificando il comma 1-bis (che non prevede più una disciplina “a decorrere dal 2019” ma “per l’anno 2019”), e dell’altro introducendo una nuova versione dell’agevolazione mediante l’inserimento del comma 1-quinquies.

Per effetto di tale comma, “a decorrere dall’anno 2023, il credito d’imposta di cui al comma 1 è concesso, alle stesse condizioni e ai medesimi soggetti ivi contemplati, nella misura unica del 75 per cento del valore incrementale degli investimenti effettuati in campagne pubblicitarie esclusivamente sulla stampa quotidiana e periodica, anche on line, nel limite massimo di spesa di 30 milioni di euro in ragione d’anno, che costituisce tetto di spesa”.

Pertanto, come evidenziato anche dal Dipartimento per l’Informazione e l’editoria (notizia del 24 febbraio 2023), rispetto all’anno 2022 viene ripristinato il “regime agevolativo ordinario”, con il credito d’imposta concesso nella misura del 75% del valore incrementale degli investimenti effettuati e il presupposto dell’incremento minimo dell’1% dell’investimento pubblicitario, rispetto all’analogo investimento effettuato sullo stesso mezzo di informazione nell’anno precedente, quale requisito per accedere all’agevolazione.

Considerando la reintroduzione del vincolo degli investimenti incrementali, non potranno quindi più godere dell’agevolazione (in tal senso le FAQ del Dipartimento per l’informazione e l’editoria del 23 ottobre 2019, in relazione alla versione originaria dell’agevolazione):

In linea generale, si ricorda che possono beneficiare del credito d’imposta, come in passato, le imprese (a prescindere dalla natura giuridica, dalla dimensione aziendale e dal regime contabile adottato), i lavoratori autonomi (ivi incluse quindi le professioni regolamentate) e gli enti non commerciali che effettuano i suddetti investimenti.

Dichiarazione sostitutiva nel 2024

Dal 9 gennaio al 9 febbraio 2024 i soggetti che hanno inviato la “Comunicazione per l’accesso” dovranno poi inviare la “Dichiarazione sostitutiva relativa agli investimenti effettuati”, attestante gli investimenti effettivamente realizzati nel 2023.

Successivamente alla presentazione delle “Dichiarazioni sostitutive relative agli investimenti effettuati”, sarà pubblicato sul sito del Dipartimento per l’Informazione e l’editoria l’elenco dei soggetti ammessi alla fruizione del credito di imposta.

Ai fini della concessione dell’agevolazione, non rileva l’ordine cronologico di presentazione delle domande. In caso di insufficienza delle risorse disponibili, infatti, è prevista la ripartizione percentuale tra tutti i soggetti che, nel rispetto dei requisiti e delle condizioni di ammissibilità, hanno presentato nei termini la comunicazione telematica.